هیات تخصصی مالیاتی، بانکی
شماره پــرونـده : هـ ع /9803322
شماره دادنامه: 140009970906010038
تاریخ: 1400/02/04
شـاکــی : شهروز زاهد کار
طرف شکایت : بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران- سازمان امور مالیاتی کشور
مـوضـوع شکایت و خـواستـه : ابطال مواد (1، 2، 4، 5 و 6) ضوابط اجرایی تبصره (1) ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم موضوع بخشنامه شماره 77969/91 بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مورخ 1391/03/28 و بخشنامه شماره 4167/200 سازمان امور مالیاتی کشور مورخ 1391/03/01 و بخشنامه شماره 221158/90 بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مورخ 1390/09/20
شاکی دادخواستی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال عبارت « دارای پروانه اشتغال پایه 2 مهندسی یا بالاتر باشند» از متن ماده 59 آیین‌نامه اجرایی قانون نظام مهندسی و کنترل ساختمان و ابطال جز «پ» و تبصره 2 ماده 7 مصوبه شماره 160277 ت مورخ 1394/12/02 هیات وزیران به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد :
« - بخشنامه شماره 77969/91 بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مورخ 1391/03/28
به پیوست «ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 1380/11/27 » به همراه آخرین تغییرات و اصلاحات، جهت استحضار و اقدام مقتضی ارسال میگردد. خاطرنشان میسازد از تاریخ لازم‌الاجرا شدن این ضوابط، مفاد بخشنامه‌های شماره نـب/3306 مورخ 1382/06/01 و مب/2539 مورخ 1385/11/03 این بانک، کان لم یکن تلقی میگردد.
خواهشمند است ضمن تسریع در ابلاغ ضوابط مذکور به شعب آن بانک، بر حسن اجرای ضـوابط ابلاغی، نظارت لازم صورت پذیرد.
«ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 1380/11/27 » به همراه آخرین تغییرات و اصلاحات
ماده 1- اعطای هر گونه تسهیلات و یا ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی یا صدور ضمانت‌نامه‌های بانکی اعم از ارزی یا ریالی، توسط بانک ها و موسسات اعتباری غیر بانکی، که از این پس به اختصار موسسه اعتباری نامیده می‌شوند، به کیله اشخاص حقوقی و حقیقی (صاحبان مشاغل) موضوع قانون مالیات‌های مستقیم، برای اشخاص حقوقی از مبلغ سه میلیارد ریال و بالاتر و برای اشخاص حقیقی از مبلغ یک میلیارد ریال و بالاتر ظرف مدت یکسال شمسی، مقررات تبصره یک ماد 186 قانون مذکور می‌باشد.
تبصره : معادل ریالی تسهیلات اعطایی و تعهدات ایجادی ارزی براساس نرخ مرجع بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، مبنای تعیین شمول یا عدم شمول تسهیلات و تعهدات مذکور به حکم تبصره یاد شده می‌باشد.
ماده 2- موسسه اعتباری موظف است قبل از اعطای تسهیلات و یا ایجاد تعهدات برای اشخاص موضوع ماده فوق‌الذکر، نسخه‌ای از صورت‌های مالی دریافتی از متقاضی را ضمن تطبیق مندرجات آن با اصل، حسب مورد به اداره امور مالیاتی محل شغل یا اقامتگاه قانونی اشخاص مذکور ارسال دارد. صورت‌های مالی ارسال شده به ادارات امور مالیاتی، کاملا محرمانه تلقی شده و جز برای تشخیص مالیات مودی مورد استفاده قرار نخواهد گرفت.
ماده 4- منظور از صورت‌های مالی، در مورداشخاص حقوقی و اشخاص موضوع بند (الف) ماده 95 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم، ترازنامه و حساب سود و زیان و در مورد اشخاص حقیقی موضوع بند های (ب) و (ج) ماده مزبور، مطابق نمونه پیوست که بر اساس مفاد بندهای اخیر الذکر توسط سازمان امور مالیاتی تهیه گردیده، می‌باشد.
ماده 5- گواهی صادره موضوع این ضوابط صرفا برای تسهیلات و تعهدات مورد تقاضا و از تاریخ صدور آن برای یک سال شمسی معتبر است و برای اخذ تسهیلات و یا ایجاد تعهدات مجدد، موسسه اعتباری و سازمان امور مالیاتی موظف به رعایت مفاد این ضوابط می‌باشند.
تبصره : در صورتی که مودی ترتیب پرداخت بدهی مالیات قطعی شده را داده باشد لیکن به تعهد خود در زمینه پرداخت اقساط در سررسید مقرر عمل ننماید، مراتب از سوی سازمان امور مالیاتی، صرفا جهت اطلاع به موسسه اعتباری ذی‌ربط، اعلام میگردد.
ماده 6- استفاده از تسهیلات بانکی به منظور خرید یا احداث مسکن شخصی و فعالیت‌های کشاورزی اشخاص حقیقی، مشمول این ضوابط نخواهد شد.
- بخشنامه شماره 4167/200 سازمان امور مالیاتی کشور مورخ 1391/03/01
سازمان امور مالیاتی کشور با همکاری بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، در راستای خط مشی ساماندهی و شفاف سازی و تخصیص بهینه منابع مالی کشور و تآمین اعتبارات هزینه‌ای جاری دولت از محل مالیات، به منظور تکمیل دامنه شمول و اجرای موثر و صحیح ضوابط قانونی ارایه و اخذ مفاصا حساب‌های مالیاتی در مورد تسهیلات و تعهدات بانکی، نسبت به اصلاح ضوابط اجرایی مربوط اقدام نموده اند. به پیوست، ضوابط اجرایی اصلاح شده موضوع تبصره 1 ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم که توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین شده،جهت اجرا ابلاغ میگردد.
- بخشنامه شماره 221158/90 بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مورخ 1390/09/20
بدینوسیله به استحضار میرساند؛ موضوع عدم لزوم اخذ گواهی‌های مقـرر در تبـصره 1 مـاده 186 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 1380/11/27 در مورد اعطای تسهیلات بـانکی جهـت احداث و تکمیل واحدهای مسکونی، اداری و تجاری به اشخاص حقیقی از سازمان امـور مالیـاتی کـشور استعلام گردید. پاسخ واصله در این خصوص طی نامه شماره 19521/200 مورخ 1390/08/21 عینا بـه شرح ذیل می‌باشد:
“با عنایت به بند 6 ضوابط اجرایی تبصره یک ماده 186 اصلاحی قـانون مالیـاتهـای مـستقیم مـصوب 1380/11/27 که طی بخشنامه شماره 35151-211 مورخ 1382/10/06 به کلیه ادارات امور مالیاتی نیز ابلاغ شده است، استفاده از تسهیلات بانکی به منظور خرید یا احداث مسکن شخصی و فعالیت‌های بخش کشاورزی مـشمول ضـوابط اجرایی موضوع تبصره 1 ماده 186 یاد شده نخواهد بود. لکن استفاده از تسهیلات بانکی توسط اشخاص حقیقی و حقوقی به هر منظور (به استثنا موارد مـذکور در بند 6 ضوابط اخیرالذکر) در موقع دریافت تسهیلات بانکی با رعایت سایر شرایط مقرر در ضوابط موصوف از جملـه ارایه صورت‌های مالی موضوع بند (4) ضوابط مورد اشاره امکانپـذیر خواهـد بـود. ضـمنا مفـاد نامـه شـماره 40044/5366-211 مورخ 1381/09/03 رییس کل محترم وقت سازمان امور مالیاتی کشور با توجه به صـدور ضـوابط اجرایی بالاخص مقررات بند 1 و 6 آن لغو گردیده است.”با عنایت به مراتب فوق و با توجه به ملغی شدن مفاد نامه شـماره 40044/5366-211 مـورخ 1381/09/03 (پیوست شماره 1) سازمان امور مالیاتی کشور که حاوی نظر رییس کل محترم وقت سازمان مذکور بوده، بدینوسیله بخشنامه شماره نب/5696 مورخ 1381/12/11(پیوست شماره 2) ایـن بانـک منسوخ اعلام میگردد.
خواهشمند است دستور فرمایید؛ مراتب به قید تسریع به کلیـه واحـدهای ذیربـط ابـلاغ و بـرحسن اجرای آن نظارت گردد.»
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت : 1- ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره (1) ذیل آن فقط اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل (کسب یا کار اشخاص حقیقی فصل چهارم مالیات بر درآمد مشاغل) را مشمول حکم تبصره می‌داند و ممنوعیت اعطای تسهیلات به مشمولین سایر فصل‌های این قانون بدون اخذ گواهی مالیاتی، در قالب خرید و احداث مسکن شخصی بیش از یک واحد، تکمیل و تعمیر مسکن واحد مسکونی، خرید لوازم خانگی و کالای مصرفی بادوام و خرید خودرو داخلی در قالب عقود فروش اقساطی، جعاله، اجاره به شرط تملیک، مرابحه و مشارکت مدنی برخلاف هدف مقنن و قانون و خارج از حدود اختیارات قانونی مرجع تصویب کننده می‌باشد.
خلاصه مدافعات طرف شکایت : الف- اداره دعاوی حقوقی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، به موجب لایحه شماره 35545/99 مورخ 1399/02/15 در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام نموده است که:
1- مواد مورد شکایت شاکی که طی بخشنامه شماره 77969/91 بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مورخ 1391/03/28 که ناظر بر « ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم» می‌باشد با توافق بانک مرکزی و سازمان امور مالیاتی کشور اصلاح گردیده است و به موجب بخشنامه شماره 30718/99 مورخ 1399/02/11 به شبکه بانکی کشور ابلاغ گردیده است. ضمنا در انتهای بخشنامه اخیرالذکر تاکید گردیده است که « ایجاد تعهدات همچون صدور ضمانت نامه یا گشایش اعتبارات اسنادی منوط به اخذ گواهی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم نخواهد بود». لذا با توجه به آنکه بخشنامه فوق‌الذکر اصلاح گردیده است، شکایت مطروحه موضوعا منتفی و مشمول حکم ماده 85 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری می‌باشد.
ب- مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور، به موجب لایحه شماره 5485/212/ص مورخ 1399/04/14 در پاسخ به شکایت مطروحه اعلام نموده است:
1- عبارت « صدور ضمانت‌نامه‌های بانکی اعم از ارزی و ریالی» مندرج در ماده 1 ضوابط اجرایی تبصره 1 ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم، به موجب رای شماره 400 هیات عمومی دیوان عدالت اداری مورخ 1399/04/03 از بخشنامه مورد شکایت ( بخشنامه شماره 4167/200 سازمان امور مالیاتی کشور مورخ 1391/03/01) ابطال گردیده است. ضمن آنکه بخشنامه‌های مورد شکایت با توافق بانک مرکزی و سازمان امور مالیاتی کشور به موجب بخشنامه‌های شماره 102/98/200 مورخ 1398/12/21 و 30718/99 مورخ 1399/02/11 اصلاح گردیده است و از این رو شکایت شاکی موضوعا منتفی و مشمول حکم ماده 85 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری می‌باشد.
2- به موجب تبصره (1) ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم، اعطای تسهیلات توسط بانک ها و سایر موسسات اعتباری، به اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل به اخذ گواهی‌های مربوط از اداره امور مالیاتی منوط شده است. از این روی در ضوابط اجرایی مذکور و مورد شکایت چنین تکلیفی برای سایر اشخاص تعیین نگردیده است. تهیه کننده گزارش: صفدر محققی
نظریه هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی : - بند (1) ضوابط اجرایی تبصره (1) ماده (186) قانون مالیات‌های مستقیم موضوع بخشنامه 77969/91 مورخ 1391/03/28 بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران و عبارت «تعهدات» در سایر مفاد مقرره مورد شکایت: با مداقه در اوراق و محتوای پرونده ، نظر به این که مقررات مورد شکایت به موجب قسمت پایانی بخشنامه شماره 30718/99 مورخ 1399/02/11 بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، مبنی بر « از این پس ایجاد تعهدات همچون صدور ضمانت نامه با گشایش اعتبارات اسنادی منوط به اخذ گواهی تبصره یک ماده 186 قانون مالیات‌های مستقیم نخواهد بود» اصلاح گردیده است لذا رسیدگی به درخواست ابطال به شرح خواسته موضوعا منتفی بوده و مشمول حکم مقرر در ماده 85 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 می‌باشد.
رای هیات تخصصی
با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، به موجب تبصره (1) ماده (186) قانون مالیات‌های مستقیم، « اعطای تسهیلات بانکی به اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل از طرف بانک ها و سایر موسسات اعتباری منوط به اخذ گواهی‌های ذیل خواهد بود: 1- گواهی پرداخت یا ترتیب پرداخت بدهی مالیاتی قطعی شده,2- گواهی اداره امور مالیاتی مربوط مبنی بر وصول نسخ های از صورت‌های مالی ارایه شده به بانک ها و سایر موسسات اعتباری. ضوابط اجرایی این تبصره توسط سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران تعیین و ابلاغ خواهد شد.»، نظر به این که مقررات مورد شکایت در تبیین حکم مقنن و شیوه‌های اجرایی آن بوده، لذا خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، به استناد بند « ب» ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 ، رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور ، از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است.
دکتر زین‌العابدین تقوی-رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری