بسم الله الرحمن الرحیم
شماره دادنامه: 282 الی 291
تاریخ دادنامه:1400/02/28
شمـاره پـرونـده: 9902561- 9902458- 9900144- 9804404- 9802650- 9802283- 9800567
0000033- 9902650- 9903077
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: آقایان بهمن زبردست و مرتضی پورکاویان، شرکت زرین بنای پارسیان با وکالت آقای رضا صیادی، شرکت صنایع سیمان زابل، انجمن صنفی کارفرمایی صنعت پتروشیمی با وکالت خانم صدیقه نعیمیان و آقای محمدرضا حیدری، شرکت فراوری پویا زرکان آق دره با وکالت آقای رضا طجرلو، شرکت پتروشیمی فن آوران، شرکت زغال سنگ پرورده طبس، آقای سیدکریم خاتمی، شرکت فجر انرژی خلیج فارس با وکالت آقای سیدمسیح وهابی
موضوع شکایت و خواسته: ابطال الف- تصویب‌نامه شماره 24023/ت56179-1398/02/31 هیات وزیران
ب- بخشنامه شماره 16/98/200- 1398/03/01 سازمان امور مالیاتی کشور
گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست‌های جداگانه ابطال الف- تصویب‌نامه شماره 4023/ت56179-1398/02/31 هیات وزیران و ب- بخشنامه شماره 16/98/200- 1398/03/01 سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده اند که:
«1- علیرغم اینکه در بند (ب) ماده 159 قانون برنامه پنجم توسعه مقرر شده است که: میزان معافیت مالیاتی واحدهای صنعتی و معدنی مناطق کمتر توسعه‌یافته تا سقف معافیت‌های منظور شده در مناطق آزاد تجاری، صنعتی افزایش مییابد، لیکن طرف‌های شکایت با اصدار بخشنامه‌های مورد شکایت این افزایش را مقید به زمان و واحدهای خاصی نموده اند.
2- دادنامه شماره 1288- 1287 مورخ 1396/12/22 هیات عمومی دیوان عدالت اداری به درستی و با استدلال مندرج در آن این افزایش زمانی معافیت، و تسری میزان معافیت مناطق به ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم را بدون قید برنامه پنجم توسعه، مورد تایید قرارداد و بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور با موضوع محدود نمودن این معافیت، به اینکه تاریخ شروع بهرهبرداری و گزارش در طول برنامه پنجم توسعه باشد، را ابطال نموده است.
3- پس از رای هیات عمومی سازمان امور مالیاتی کشور تلاش نمود نظر خویش را در بررسی قانون بودجه سال 1398 در جلسه شماره 291 مجلس شورای اسلامی دوره دهم تصویب نماید که با مخالفت نمایندگان مجلس شورای اسلامی مواجه و پیشنهاد دولت مبنی بر محدود نمودن افزایش معافیت یادشده صرفا به تایید اجرای قانون برنامه پنجم توسعه، با حذف و مخالفت نمایندگان رای نیاورد.
4- در ماده 31 قانون رفع موانع تولید که نوعی جایگزین ماده 132 شده است نیز عبارت از تاریخ بهرهبرداری به صورت مطلق آمده و قید دیگری ندارد.
توضیحا اینکه رای هیات عمومی که در ارتباط با ابطال مصوبه‌ای صادر می‌شود از لحاظ ماهیت الزام آور بودن در ردیف قـانون و به عنوان یک قاعـده حقوقی دارای ارزش قانونی و اعتبار اجـرایی دارد لذا دستگاه اجرایی نمی تواند تصمیم خلاف رای هیات عمومی را اتخاذ کند. همچنین مصوبه‌ای که در هیات عمومی دیوان ابطال می‌شود مطابق قانون و ملاک وحدت رویه هیات عمومی، تمام دستگاه‌های ذیربط را مکلف می‌کند مفاد رای هیات عمومی را رعایت نموده و مصوبات جدید نبایستی از جهت مفهوم، منطوق، مدلول مغایر مفاد رای هیات عمومی باشد. در این مورد سازمان امور مالیاتی کشور مکلف به تبعیت از رای دیوان بوده اما به جای تبعیت اقدام به طرح آن در پیش نویس لایحه بودجه سال 1398 نموده و با رد مجلس مواجه می‌شود و در نهایت اقدام به صدور مصوبه‌ای جدید در سازمان و هیات وزیران می‌نماید. این مصوبات کاملا مشابه مصوبه ابطال شده و مغایر با رای هیات عمومی دیوان بوده و شرایط اعمال ماده 92 قانون تشکیلات دیوان قابل احراز است. همچنین با این اقدامات به وضوح شرایط استنکاف دستگاه اجرایی تحقق یافته و امکان اعمال حکم ماده 109 قانون نیز در خصوص افراد موثر در آن فراهم شده است. بنابراین تقاضای تایید مجدد رای هیات عمومی دیوان و اعمال مجازات‌های مقرر در قانون در خصوص مستنکفین را دارم. لذا تقاضای ابطال مصوبات مورد شکایت در اجرای مواد 92 و 13 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری از تاریخ تصویب را داریم (اعمال ماده 13)«
متن مقرره‌های مورد اعتراض به شرح زیر است:
الف- متن تصویب‌نامه شماره 24023/ت56179هـ- 1398/02/31 هیات وزیران:
«وزارت امور اقتصادی و دارایی- وزارت کشور- وزارت صنعت، معدن و تجارت
هیات وزیران در جلسه 1398/02/29 به پیشنهاد شماره 217273-1397/10/08 وزارت امور اقتصادی و دارایی و به استناد اصل یکصد و سی و چهارم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران تصویب کرد:
1- با توجه به صدر ماده 159 قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران – مصوب 1389- که ناظر به تشویق سرمایه گذاری صنعتی و معدنی در کشور است و با توجه به واژه «افزایش» در بند (ب) ماده یاد شده، واحـدهای صنعتی و معـدنی مـوضوع مـاده 132 اصلاحـی قانون مالیات‌های مستقیم –مصوب 1380- که در طول برنامـه پنجم توسعه با سرمایه گذاری انجام شده برای آن‌ها پروانه بهرهبرداری اعم از اصلی، جایگزین، متمم واصلاحی از طرف وزارتخانه‌های ذیربط صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد شده باشد، مشروط به اینکه دوره معافیت واحدهای مورد نظر تا تاریخ 1389/12/29 به اتمام نرسیده باشد، مشمول حکم بند (ب) ماده 159 قانون مذکور هستند.
2- تصویب‌نامه شماره 139189/ت53209هـ- 1396/11/03 کان لم یکن اعلام می‌شود.- معاون اول رییس جمهور"
ب- متن بخشنامه شماره 16/98/200-1398/3/1 سازمان امور مالیاتی کشور:
«مخاطبان/ ذینفعان: امور مالیاتی شهر و استان تهران
ادارات کل امور مالیاتی
به پیوست تصویب‌نامه شماره 24023/ت56179هـ-1398/02/31 هیات وزیران به شرح زیر جهت اطلاع و اقدام لازم ارسال می‌گردد: (عینا تمامی مفاد تصویب‌نامه هیات وزیران که در بالا ذکر شده در متن بخشنامه قید شده است.) – سرپرست سازمان امور مالیاتی کشور»
در پاسخ به شکایات مذکور، رییس امور تنظیم لوایح و تصویب‌نامه ها و دفاع از مصوبات دولت و معاون امور حقوقی دولت ( معاونت حقوقی رییس جمهور) به موجب لوایح شماره 79187/40320-1398/06/28 و 25789/38968-1398/03/04 به طور خلاصه توضیح داده اند که:
«اولا- شورای نگهبان در نظر تفسیری شماره 583/21/76-1376/3/10 راجع به اصل هفتاد و سوم قانون اساسی اعلام داشته است« تفسیر از زمان بیان مقنن در کلیه موارد لازم‌الاجرا است. بنابراین در مواردی که مربوط به گذشته است و مجریان برداشت دیگری از قانون داشته اند و آن را به مرحله اجرا گذاشته اند، تفسیر قانون به موارد مختومه شده تسری نمی یابد.» لـذا تا زمانی که مجلس شورای اسلامی براساس اصل یـاد شده قـانون را تفسیر نکرده است ناگزیر برای اجرای قانون، دولت باید ترتیبات اجرایی را معین نماید.
ثانیا- هیات وزیران طبق اختیار مندرج در اصل 138 قانون اساسی می‌توانند برای تامین اجرای قانون اقدام به وضع هر گونه مصوبه‌ای نمایند.
ثالثا- تصویب‌نامه مورد شکایت در اجرای عبارت‌های مندرج در بند (ب) ماده 159 قانون برنامه پنجم تنظیم شده است و ماده 159 قانون برنامه پنجم ناظر به افزایش معافیت مالیاتی است و در جایی موضوعیت دارد که معافیت وجود داشته باشد.
رابعا- چنانچه معافیت قبل از اجرای برنامه پنجم با سرمایه گذاری خاتمه یافته باشد مصداق افزایش معافیت مندرج در بند ب ماده 159 نخواهد بود.
خامسا- دادنامه شماره 1288-1278 مورخ 1296/12/22 هیات عمومی دیوان عدالت اداری ناظر به بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور است که احکام آن متفاوت از تصویب‌نامه دولت است.»
همچنین مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب نامه شماره 16155/212/ص-1398/09/18 نامه شماره 44964/232/د-1398/09/11 مدیرکل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را ارسال کرده که متن آن به طور خلاصه به قرار زیر است:
«با توجه به آن که اعمال حکم بند (ب) ماده 159 قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه در خصوص معافیت مالیاتی واحدهای صنعتی و معدنی مناطق کمتر توسعه‌یافته تن ها با رعایت مقررات و ضوابط اجرایی موضوع ماده 132 اصلاحی مصوب 1380/11/27 قانون مالیات‌های مستقیم امکان پذیر می‌باشد، لذا هیات وزیران با ملحوظ نظر قرار دادن حکم کلی بند (ب) ماده 159 قانون مذکور و با توجه به الزامات و ضوابط اجرایی مربوطه از جمله تسری معـافیت موضوع ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم به درآمـد مشمول مالیات ابـرازی و اعمـال مبدا شروع معـافیت بر مبنای تاریخ صـدور پروانه بهرهبرداری و با رعایت مقررات و ضوابط مالیاتی زمان صـدور پروانه بهرهبرداری نسبت به تصویب مصوبه شماره 24023/ت56179هـ-1398/02/31 اقدام نموده است. شایان ذکر است مصوبه شماره 24023/ت56179هـ-1398/02/31 هیات وزیران در راستای رای شماره 1287-1288 مورخ 1396/12/22 هیات عمومی دیوان عدالت اداری صادر و محدودیت‌های مورد ایراد دستورالعمل شماره 23720/200-1391/11/30 سازمان متبوع را از جمله اینکه واحدهای صنعتی و معدنی موضوع ماده 132 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم- مصوب 1380 که در طول برنامه پنجم توسعه با سرمایه گذاری انجام شده برای آن‌ها پروانه بهرهبرداری اعم از اصلی، جایگزین، متمم و اصلاحی از طرف وزارتخانه‌های ذیربط صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد شده باشد با رعایت سایر مقررات مشمول حکم بند (ب) ماده 159 قانون مذکور میباشند و عدم پایان معافیت تا تاریخ لازم‌الاجرا شدن برنامه پنجساله پنجم توسعه برطرف نموده است.»
هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1400/02/28 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آرا به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.
رای هیات عمومی
براساس ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم (اصلاحی 1380/11/27) : «درآمد مشمول مالیات ابرازی ناشی از فعالیت‌های تولیدی و معدنی در واحدهای تولیدی یا معدنی در بخش‌های تعاونی و خصوصی که از اول سال 1381 به بعد از طرف وزارتخانه‌های ذیربط برای آن‌ها پروانه بهرهبرداری صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد می‌شود، از تاریخ شروع بهرهبرداری یا استخراج به میزان هشتاد درصد و به مدت چهار سال و در مناطق کمتر توسعه‌یافته به میزان صد درصد و به مدت ده سال از مالیات موضوع ماده (105) این قانون معاف هستند» و برمبنای بنـد «ب» ماده 159 قانون برنامـه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران مصوب سال 1389 میزان معافیت‌های مالیاتی واحدهای صنعتی و معدنی مناطق کمتر توسعه‌یافته تا سقف معافیت‌های منظور شده در مناطق آزاد تجاری – صنعتی که براساس ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری - صنعتی بیست سال تعیین شده، افزایش مییابد. نظر به اینکه به موجب تصویب‌نامه شماره 24023/ت 56179 هـ-1398/02/31 هیات وزیران و بخشنامه شماره 16/98/200-1398/3/1 سازمان امور مالیاتی کشور مقرر شده است که صرفا آن دسته از واحدهای صنعتی و معدنی موضوع ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم که در طول برنامه پنجم توسعه با سرمایه گذاری انجام شده برای آن‌ها پروانه بهرهبرداری صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد شده باشد و دوره معافیت آن‌ها تا تاریخ 1389/12/29 به اتمام نرسیده باشد، مشمول برخورداری از افزایش معافیت موضوع بند «ب» ماده 159 قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران هستند، بنابراین اطلاق مقررات مذکور از جهت اعمال محدودیت برای آن دسته از واحدهای صنعتی و معدنی که دوره معافیت آن‌ها قبل از قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران شروع شده و تا تاریخ 1389/12/29 به پایان نرسیده و در طول برنامه پنجم توسعه نیز معافیت قبلی آن‌ها همچنان استمرار داشته، مغایر با قوانین فوقالاشاره و مفاد دادنامه شماره 1288-1287 مورخ 1396/12/22 هیات عمومی دیوان عدالت اداری و خارج از حدود اختیار مراجع وضعکننده مقررات یادشده است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود.
محمد مصدق-رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری