رای شماره 191 هیات عمومی دیوان عدالت اداری درخصوص ابطال...

تاریخ: 1387/03/26
شماره دادنامه: 191
کلاسه پرونده: 86/398
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری.
شاکی: آقای عبدالرزاق جامی فروشانی.
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 11083 مورخ 1386/04/31 اداره کل مالیاتی اصفهان.
مقدمه: شاکی در دادخواست تقدیمی اعلام داشته است ، « حسب تبصره یک ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی 1380/11/27 چنانچه میزان مالیات مشخصه، مورد اختلاف باشد، پرونده امر خارج از نوبت در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع این قانون رسیدگی خواهد شد و اگر مودی تمایل به اخذ گواهی قبل از رسیدگی و صدور رای از طرف مراجع حل اختلاف داشته باشد وصول مالیات مورد قبول مودی و اخذ سپرده ... معادل مابه‌الاختلاف گواهی انجام معامله صادر خواهد شد». مدیرکل امور مالیاتی استان اصفهان به موجب بخشنامه شماره 11083 مورخ 1386/04/31 اعلام نموده است « واریز وجه توسط مودیان به حساب سپرده مانع از احتساب جریمه تا تاریخ پرداخت بدهی مالیاتی به حساب مربوطه نخواهد شد، لازم است جریمه وفق ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم تا تاریخ پرداخت یا ترتیب پرداخت مالیات محاسبه و وصول گردد» و چون بخشنامه مورد شکایت به دلایل زیر مخالف تبصره مذکور و خارج از اختیارات مدیرکل مزبور است، تقاضای ابطال آن را دارد. 1ـ جریمه وجه نقد یا مال دیگر است که به عنوان مجازات از مجرم می‌گیرند. 2ـ مابه‌الاختلاف مالیات از تاریخ واریز به حساب سپرده تا زمان قطعیت و انتقال به حساب مربوطه در اختیار بانک ملی ایران می‌باشد. سود متعلق به آن هم از طریق سیستم بانکی عاید جمهوری اسلامی می‌شود. 3ـ تفسیر قانون از وظایف مجلس شورای اسلامی است نه از وظایف طرف شکایت که بنابه میل شخصی خویش اقدام به این کار نماید. سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 12118/212 مورخ 1387/02/16 مبادرت به ارسال تصویرنامه شماره 272/د مورخ 1386/08/29 دادستان انتظامی مالیاتی نموده در این نامه آمده است، که طبق تبصره یک ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم به مودیان اجازه داده تا در صورتی که نیاز به گواهی انجام معامله داشته باشند با پرداخت مالیات مورد قبول و واریز مابه‌التفاوت به حساب سپرده، گـواهی را اخذ و نسبت به تنظیم سند اقدام نمایند. قطعا هدف مقنن ایجاد تسهیلات برای مودیان و جلوگیری از تبعات ناشی از فسخ احتمالی معاملات ناشی از آماده نشدن مقدمات تنظیم سند رسمی بوده است. 2ـ طبق ماده 30 قانون محاسبات عمومی استرداد و ضبط سپرده تابع شرایط مقرر در قوانین و مقررات و قراردادهای مربوطه است کـه درمورد مالیات ضبط سپرده زمانی میسر خواهد بود که به موضوع اختلاف بین مودی و اداره امور مالیاتی رسیدگی و رای قطعی توسط مراجع حل اختلاف صادر شده باشد و از طرفی خزانه داری کل تا تعیین تکلیف سپرده به دلیل استرداد احتمالی آن به مودی حق استفاده از سپرده را نداشته و در واقع امانت دار مودی می‌باشد. 3ـ در ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم پرداخت مالیات پس از موعد موجب تعلق جریمه‌ای معادل 5/2 درصد مالیات به ازای هر ماه خواهد بود. مبدا احتساب آن نیز از تاریخ مطالبه نسبت به رقم مابه‌الاختلاف با مودی ذکر شده است که اصولا در اجرای ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم مالیات مربوط به ملک مورد انتقال از مودی ذیربط در زمان انتقال مطالبه می‌گردد و به آن مقررات تبصره یک ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم اجرا می‌شود. ضمن آنکه در ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم مبدا احتساب جریمه به صراحت تاریخ مطالبه ذکر شده و اشاره‌ای به احتساب جریمه از تاریخ صدور رای هیات حل اختلاف نشده است. 4ـ دولت صرفا در بودجه سنواتی می‌تواند نسبت به مالیات‌هایی که به صورت قطعی به حساب خزانه واریز می‌گردد برنامه ریزی نموده و درخصوص سایر وجوه غیر قطعی مانند سپرده که به صورت امانت به حساب واریز می‌گردد حق استفاده و برنامه ریزی ندارد. پس مالیات واریزی به حساب سپرده پرداخت قطعی نیست. 5 ـ در تبصره یک ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم علاوه بر سپرده به تضمین معتبر نظیر سفته، بیمه نامه، وثیقه ملکی نیز اشاره شده است و در صورت ارایه تضمین‌های ذکر شده نیز صدور گواهی انجام معامله مجاز بوده و دولت نیز نمی تواند استفاده‌ای از آن‌ها بنماید و فاقد وصف ذکر شده در دادخواست شاکی نیز می‌باشد و چنین تضمین‌های تصریح شده به دلیل اینکه فاقد مجوز استفاده از سپرده و یا تضمین است به دولت تعلق نمی گیرد و از طرفی در قانون برای سپرده به صورت مجزا حکم عدم تعلق جریمه وجود ندارد تا برای سایر تضمین ها حکم مجزای دیگری مبنی بر وصول جریمه تعیین شود. همچنین تبصره یک ماده 187 و 190 قانون مالیات‌های مستقیم اشاره‌ای به عدم احتساب جریمه در صورت واریز وجه به حساب سپرده یا ارایه تضمین نشده و پرداخت مالیات پس از موعد نسبت به مبلغ مابه‌الاختلاف به استناد ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم مشمول جریمه خواهد بود. لذا با توجه بمراتب فوق تقاضای رد شکایت شاکی را نموده است. هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور روسا و مستشاران و دادرسان علی‌البدل شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بـررسی و انجام مشاوره با اکثریت آرا بـه شرح آتی مبادرت بـه صدور رای می‌نماید.

رای هیات عمومی

طبق تبصره یک ماده 187 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1380 « چنانچه میزان مالیات مشخصه، مورد اختلاف باشد، پرونده امر خارج از نوبت در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع این قانون رسیدگی خواهد شد و اگر مودی تمایل به اخذ گواهی قبل از رسیدگی و صدور رای از طرف مراجع حل اختلاف داشته باشد با وصول مالیات مورد قبول مودی و اخذ سپرده یا تضمین معتبر از قبیل سفته، بیمه نامه، اوراق بهادار، وثیقه ملکی و ... معادل مبلغ مابه‌الاختلاف گواهی انجام معامله صادر خواهد شد.» نظر به اینکه حکم مقرر در تبصره مزبور مبین تایید حق اعتراض مودی مالیاتی به میزان آن و ضرورت رسیدگی در مراجع حل اختلاف مالیاتی و نتیجتا تعیین میزان مالیات قطعی قابل وصول و همچنین لزوم وصول مالیات مورد قبول مودی و اخذ سپرده یا تضمین معتبر به منظور صدور گواهی انجام معامله معادل مبلغ مابه‌الاختلاف است و با وصول مالیات مورد قبول مودی در مهلت قانونی، بدهی مالیاتی او تا میزان پرداختی به شرح فوق‌الذکر تسویه و منتفی گردیده و مطالبه جریمه از بابت آن به استناد ماده 190 اصلاحی قانون فوق‌الذکر که ناظر به تاخیر در پرداخت مالیات قانونی پرداخت نشده پس از انقضا 4 ماه از تاریخ سررسید آن است، موافق ماده اخیرالذکر نیست. بنابراین اطلاق بخشنامه شماره 11083 مورخ 1386/04/31 اداره کل مالیاتی اصفهان که مفهم اخذ جریمه از مالیات مورد قبول مودی که در مهلت قانونی پرداخت شده مغایر قانون و خارج از حدود اختیارات اداره کل امور مالیاتی اصفهان تشخیص داده می‌شود و بخشنامه مورد اعتراض به جهت مزبور مستندا به قسمت دوم اصل 170 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و بند یک ماده 19 و ماده 42 قانون دیوان عدالت اداری ابطال می‌گردد.