بـسـمـه تـعـالـی
هیات تخصصی مالیاتی، بانکی
* شماره پــرونـــده : هـ ت/0300065 شماره دادنامه سیلور: 140331390001818057 تاریخ: 1403/07/30
* شاکی : محمدمهدی زاهدی
*طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی
*موضوع شکایت و خواسته : ابطال عبارت " از جمله ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم " در بخشنامه 20/1401/200 مورخ 1401/04/28 سازمان مالیاتی و ابطال قسمت اخیر بند یک نامه 63143/210/د مورخ 1402/09/12 معاون فنی و حقوقی مالیاتی از تاریخ صدور
ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ
* شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی به خواسته ابطال فوق‌الذکر به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد:
بخشنامه 20/1401/200 مورخ 1401/04/28 :
پیرو بخشنامه شماره 1/1400/200 مورخ 1400/01/18 موضوع ابلاغ احکام مالیاتی قانون بودجه سال 1400 کل کشور و با عنایت به سوالات و ابهامات مطرح شده در ارتباط با شمول مالیات نسبت به درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی- غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام در تمام نقاط کشور موضوع بند (ث) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 کل کشور و فهرست پیوست نامه شماره 11942/200/ص مورخ 1400/10/20 مقرر می‌دارد:
درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی - غیرفلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام مطابق فهرست مزبور در تمام نقاط کشور در سال 1400 در هر صورت مشمول مالیات بوده و اعمال سایر معافیت‌های مالیاتی و نرخ صفر از جمله ماده (132) قانون مالیات‌های مستقیم، ماده (13) قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی و مواد (3) و (9) قانون حمایت از شرکت ها و موسسات دانش بنیان و تجاری سازی نوآوری و اختراعات، در خصوص درآمدهای مذکور (درآمدهای حاصل از صادرات مواد و محصولات یاد شده) جاری نخواهد بود.
قسمت اخیر بند یک نامه 63143/210/د مورخ 1402/09/12 :
بر این اساس، مطابق احکام مقرر در قوانین بودجه سنوات 1400 الی 1402 کل کشور و با ملحوظ نظر قرار دادن مفاد بخشنامه شماره 20/1401/200 مورخ 1401/04/28، درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات خام و نیمه خام یاد شده، از جمله مواد معدنی خام و کالاهای نفتی موضوع ماده 141 قانون مالیات‌های مستقیم، در تمام نقاط کشور در سنوات مزبور در هر صورت مشمول مالیات بوده و اعمال سایر معافیت‌های مالیاتی و نرخ صفر ( از جمله موضوع ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم، ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری – صنعتی و مواد 3 و 9 قانون حمایت از شرکت ها و موسسات دانش بنیان و تجاری سازی نوآوری و اختراعات و ... ) در خصوص درآمدهای مذکور جاری نخواهد بود.
*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :
رییس کل سازمان امور مالیاتی در بخشنامه شماره 20-1401-200 مورخ 1401/04/28 و معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان در قسمت اخیر بند 1 نامه شماره 63143/210/د مورخ 1402/09/12 با تفسیر مفاد بند «ث » تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 و بند «ص » تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند «ز » تبصره 6 قانون بودجه سال 1402، خارج از اختیار قانونی اعلام نموده اند در سال‌های 1400 الی 1402، درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی- غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام مطابق فهرست مزبور در تمام نقاط کشور در سال‌های مذکور در هر صورت مشمول مالیات بوده و اعمال سایر معافیت‌های مالیاتی و نرخ صفر از جمله ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم، ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی و مواد 3 و 9 قانون حمایت از شرکت ها و موسسات دانش بنیان و تجاری سازی نوآوری و اختراعات، درخصوص درآمدهای مذکور (درآمدهای حاصل از صادرات مواد و محصولات یاد شده) جاری نخواهد بود.
1- در ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم مقررگردیده « درآمد ابرازی ناشی از فعالیت‌های تولیدی و معدنی اشخاص حقوقی غیردولتی در واحدهای تولیدی یا معدنی که از تاریخ اجرای این ماده از طرف وزارتخانههای ذیربط برای آن‌ها پروانه بهرهبرداری صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد میشود و همچنین درآمدهای خدماتی بیمارستان ها، هتل‌ها و مراکز اقامتی گردشگری اشخاص یادشده که از تاریخ مذکور از طرف مراجع قانونی ذیربط برای آن‌ها پروانه بهرهبرداری یا مجوز صادر میشود، از تاریخ شروع بهرهبرداری یا استخراج یا فعالیت به مدت پنجسال و در مناطق کمترتوسعه یافته به مدت ده سال با نرخ صفر مشمول مالیات می‌باشد.»
2- در بند « الف » ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم مقرر گردیده « منظور از مالیات با نرخ صفر روشی است که مودیان مشمول آن مکلف به تسلیم اظهارنامه، دفاتر قانونی، اسناد و مدارک حسابداری حسب مورد، برای درآمدهای خود به ترتیب مقرر در این قانون و در مواعد مشخصشده به سازمان امور مالیاتی کشور می‌باشند و سازمان مذکور نیز مکلف به بررسی اظهارنامه و تعیین درآمد مشمول مالیات مودیان براساس مستندات، مدارک و اظهارنامه مذکور است و پس از تعیین درآمد مشمول مالیات مودیان، مالیات آن‌ها با نرخ صفر محاسبه میشود.» در بند «پ» ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم مقررگردیده « دوره برخورداری محاسبه مالیات با نرخ صفر برای واحدهای اقتصادی مذکور موضوع این ماده واقع در شهرک‌های صنعتی یا مناطق ویژه اقتصادی به مدت دو سال و در صورت استقرار شهرک‌های صنعتی یا مناطق ویژه اقتصادی در مناطق کمتر توسعه‌یافته، به مدت سه سال افزایش می‌یابد.
4- در بند «ت » ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم مقررگردیده « به منظور تشویق و افزایش سرمایه‌گذاری های اقتصادی در واحدهای موضوع این ماده علاوه بر دوره حمایت از طریق مالیات با نرخ صفر حسب مورد، سرمایه‌گذاری در مناطق کمترتوسعه یافته و سایر مناطق به شرح زیر مورد حمایت قرار میگیرد:
1- در مناطق کمترتوسعه یافته: تا زمانی که جمع درآمد مشمول مالیات واحد به دو برابر سرمایه ثبت و پرداخت شده برسد، با نرخ صفر محاسبه میشود و بعد از آن، مالیات متعلقه با نرخ‌های مقرر در ماده (105) این قانون و تبصره‌های آن محاسبه و دریافت میشود.
2- در سایر مناطق: پنجاه درصد (50%) مالیات سال‌های بعد از دوره محاسبه مالیات مذکور در صدر این ماده با نرخ صفر و پنجاه درصد (50%) باقی مانده با نرخ‌های مقرر در ماده (105) قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره‌های آن محاسبه و دریافت میشود. این حکم تا زمانی که جمع درآمد مشمول مالیات واحد، معادل سرمایه ثبت و پرداختشده شود، ادامه می-یابد و بعد از آن، صددرصد (100%) مالیات متعلقه با نرخ‌های مقرر در ماده (105) این قانون و تبصره‌های آن محاسبه و دریافت میشود.»
5- در بند «ج » ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم مقررگردیده : « درصورتیکه سرمایه‌گذاری انجامشده موضوع این ماده با مشارکت سرمایهگذاران خارجی با مجوز سازمان سرمایه‌گذاری و کمک‌های اقتصادی و فنی ایران انجام شده باشد بهازای هر پنجدرصد (5%) مشارکت سرمایه‌گذاری خارجی به میزان ده درصد (10%) به مشوق این ماده به نسبت سرمایه ثبت و پرداخت شده و حداکثر تا پنجاهدرصد (50%) اضافه میشود.»
6- در بند «د » ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم مقررگردیده « نرخ صفر مالیاتی و مشوق‌های موضوع این ماده شامل درآمد واحدهای تولیدی و معدنی مستقر در شعاع 120 کیلومتری مرکز استان تهران و 50 کیلومتری مرکز استان اصفهان و 30 کیلومتری مراکز سایر استان‌ها و شهرهای دارای بیش از 300 هزار نفر جمعیت براساس آخرین سرشماری نفوس و مسکن نمی‌شود.
7- دربند «ث » تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 مقررگردیده« درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی - غیرفلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام در تمام نقاط کشور مشمول مالیات میشود. تعریف و فهرست مواد خام و نیمه خام مذکور به پیشنهاد مشترک وزارتخانههای امور اقتصادی و دارایی، صنعت، معدن و تجارت و اتاق بازرگانی، صنایع و معادن و کشاورزی ایران تهیه میشود و ظرف مدت سه ماه پس از تصویب این قانون به تصویب هیات وزیران میرسد.»
8- در بند «ص » تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 مقررگردیده « به منظور اجرای سیاستهای کلی ابلاغی مقام معظم رهبری در جهت تحقق جهش تولید دانش بنیان و توسعه زنجیره ارزش تولید و عبور از خامفروشی، درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی فلزی و غیرفلزی از جمله، بیلت، بلوم و اسلپ، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی از جمله قیر و متانول، اوره و پلیاتیلن به صورت خام و نیمهخام در تمام نقاط کشور، مشمول مالیات و عوارض صادراتی میشود. تعریف و فهرست مواد خام و نیمهخام علاوه بر موارد مذکور و همچنین علاوه بر موارد مندرج در تصویب‌نامه شماره 59156 هیات وزیران به پیشنهاد مشترک وزارتخانههای امور اقتصادی و دارایی، صنعت، معدن و تجارت، اتاق بازرگانی، صنایع و معادن و کشاورزی ایران و معاونت علمی و فناوری ریاست جمهوری، تهیه میشود و حداکثر ظرف یک ماه پس از تصویب این قانون به تصویب هیات وزیران میرسد. وزارت امور اقتصادی و دارایی موظف است نسبت به وصول منابع حاصل از این بند و حقوق ورودی (مطابق بند (د) ماده (1) قانون امور گمرکی مصوب 1390/08/22) کلیه ماشین آلات و تجهیزات تولیدی، صنعتی، معدنی و کشاورزی، اقدام نماید.»
9- در بند « ز » تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 مقررگردیده « به منظور اجرای قانون جهش تولید دانش بنیان مصوب 1401/02/11 و توسعه زنجیره ارزش تولید و عبور از خام فروشی، صادرات کلیه مواد و محصولات معدنی، صنایع معدنی فلزی و غیرفلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی مندرج در فهرست تصویب‌نامه هیات وزیران راجع به بند «ص» تبصره (6) قانون بودجه سال 1401 کل کشور منطبق بر قانون جهش تولیددانشبنیان در تمام نقاط کشور مشمول مالیات بر درآمد شده و از ابتدای سال ،1402 نیم درصد(5-0% ) به ماخذ ارزش صادراتی این کالاها به عنوان عوارض صادراتی افزوده خواهد شد. میزان قطعی این عوارض در دستورالعملی که توسط وزارت صنعت، معدن و تجارت با همکاری وزارت نفت و معاونت علمی، فناوری و اقتصاد دانشبنیان ریاست جمهوری ظرف دو ماه پس از لازم الاجرا شدن این قانون تهیه میشود و به تصویب هیات وزیران میرسد، تعیین خواهد شد.
10- در بند « الف » ماده 11 قانون جهش تولید دانش بنیان مقرر گردیده ، در ماده (141) قانون مالیات‌های مستقیم عبارت « وکالاهای واسطه‌ای و نیمه خام » بعد از عبارت «بیست درصد (20%) درآمد حاصل از صادرات مواد خام » و « فهرست مواد خام و کالاهای نفتی » اضافه میشود .
11- در جز 3 بند «پ » ماده 32 قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه‌ای کشور مقررگردیده« معافیت مالیاتی واحدهای صنعتی ، معدنی و خدماتی در مناطق غیربرخوردار از اشتغال را به میزان معافیت‌های منظور شده در مناطق آزاد تجاری – صنعتی اعمال کند . توسعه واحد و نیز تولید کالای جدید در این واحد ها به میزان سهم خود مشمول این حکم می‌باشند.»
12- در صفحه 4 و 5 مشروح مذاکرات جلسه 176 دوره یازدهم مجلس شورای اسلامی درج شده در شماره 22414 روزنامه رسمی ، رییس محترم مجلس در پاسخ به ابهام موقوف الاثر شدن بند «پ» ماده 32 قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه‌ای کشور با تصویب مفاد بند « ص » قانون بودجه سال 1401 تاکید می‌نمایند « چون ایـن نکتـه ای کـه ایشان اشاره کردند در حقیقت ماده (32) قانون احکام دایمی برنامه است کـه در بند «پ» آنجا دولت را مکلف کرده که آن اسـتثنایات را روشـن کنـد. مـا الان اینجا توضیح میدهیم، چون این اصلا خلاف احکام دایمـی اسـت حتمـاما باید رعایت کنیم و در اینجا قابل طرح هم نیست. یعنی این مصـوبه ای کـه انجام دادیم مغایرتی با آن بحث نـدارد. احکـام دایمـی اسـت و احتیـاجی بـه مطرح کردن هم ندارد. من توضیح دادم که در متن قانون توجه بشود کـه آن پابرجا است.
بنا به مراتب مذکور اولا : هیچ تصریحی در قوانین بودجه سال‌های 1400 الی 1402 مبنی برلغو ، نسخ ویا موقوف الاثر شدن اعمال نرخ صفر مالیاتی موضوع ماده 132 قانون دایمی مالیات‌های مستقیم نسبت به درآمد ابرازی ناشی از فعالیت‌های تولیدی و معدنی اشخاص حقوقی غیردولتی در واحدهای تولیدی یا معدنی ، بعمل نیامده است . بنابراین تفسیر مفاد بند «ث » تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 و بند «ص » تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند «ز » تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 مبنی بر اینکه اعمال سایر معافیت‌های مالیاتی و نرخ صفر از جمله ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم، ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری- صنعتی و مواد 3 و 9 قانون حمایت از شرکت ها و موسسات دانش بنیان و تجاری سازی نوآوری و اختراعات، درخصوص درآمدهای مذکور (درآمدهای حاصل از صادرات مواد و محصولات یاد شده) جاری نخواهد بود. در بخشنامه شماره 20-1401-200 مورخ 1401/04/28 سازمان امور مالیاتی و قسمت اخیر بند 1 نامه شماره 63143-210-د مورخ 1402/09/12 معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی خارج از اختیار و مخالف اصل پنجاه ویک قانون اساسی می‌باشد. ثانیا : بر اساس مشروح مذاکرات جلسه 176 دوره یازدهم مجلس شورای اسلامی مربوط به تصویب قانون بوجه سال 1401، رییس محترم مجلس در رفع ابهام از موقوف الاثر شدن احکام دایمی با تصویب بند «ص» تبصره 6 قانون بودجه ، بر پابرجا بودن مفاد احکام دایمی تاکید موکد نموده اند . بنابراین تفسیر مفاد بند «ث » تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 و بند «ص » تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند «ز» تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 در بخشنامه شماره 20-1401-200 مورخ 1401/04/28 سازمان امور مالیاتی و قسمت اخیر بند 1 نامه شماره 63143-210-د مورخ 1402/09/12 معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی خارج از اختیار و مخالف اصل پنجاه ویک قانون اساسی می‌باشد.
ثالثا : همانگونه که در مشروح مذاکرات جلسه 176 دوره یازدهم مجلس شورای اسلامی آمده است ، فرآیند سرمایه گذاری و تاسیس واحد تولیدی امری زمان بر بوده و بدون تردید مقررات و مشوق‌های قانونی از عوامل موثردر تصمیم گیری فعال اقتصادی برای تعیین حوزه فعالیت و جغرافیای آن می‌باشد ، بنابراین غرض از وضع قوانین دایمی یا بلند مدت و تعیین مشوق برای سرمایه گذاری درآن ، با هدف ایجاد انگیزه و ترغیب فعالان اقتصادی به ادامه فعالیت همراه با توسعه و گسترش آن ، انجام می‌پذیرد . بر همین اساس رییس محترم مجلس شورای اسلامی دررفع ابهام از موقوف الاثر شدن قانون احکام دایمی تاکید نمودند ، احکام قانون بودجه نمی تواند مغایرت با احکام دایمی داشته باشد. . بنابراین تفسیر مفاد بند «ث » تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 و بند «ص » تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند «ز » تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 در بخشنامه شماره 20-1401-200 مورخ 1401/04/28 سازمان امور مالیاتی و قسمت اخیر بند 1 نامه شماره 63143-210-د مورخ 1402/09/12 معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی خارج از اختیار و مخالف اصل 51 قانون اساسی می‌باشد.
رابعا : همانگونه که در بند « ح » ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم تصریح گردیده در صورتیکه سرمایه‌گذاری انجامشده موضوع این ماده با مشارکت سرمایهگذاران خارجی با مجوز سازمان سرمایه‌گذاری و کمک‌های اقتصادی و فنی ایران انجام شده باشد به ازای هر پنج درصد (5%) مشارکت سرمایه‌گذاری خارجی به میزان ده درصد (10%) به مشوق این ماده به نسبت سرمایه ثبت و پرداخت شده و حداکثر تا پنجاه درصد (50%) اضافه میشود.بنابراین لغو ، نسخ یا موقوف الاثر شدن این مشوق تعیین شده در قانون دایمی مالیات‌های مستقیم با توجه به حضور سرمایه گذار خارجی ، مستلزم تصریح آن در مفاد قانون بودجه بوده که عملا اتفاق نیافتاده است . بر این اساس تفسیرسازمان امورمالیاتی از مفاد بند «ث » تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 و بند «ص » تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند «ز » تبصره 6 قانون بودجه سال 1402، در مخالفت صریح با اصل پنجاه و یک قانون اساسی می‌باشد.
خامسا : درآمد حاصل از صادرات کالا، درآمد ثانویه تولید یا به عبارت دیگر درآمد حاصل از تجارت محصولات تولیدی خواهد بود. به این معنی که ابتدا باید محصولی در فرآیند تولید یا استخراج وجود داشته باشد تا در بازارهای داخلی بفروش برسد و یا به بازارهای خارجی صادرگردد. بر این اساس صادرکننده کالا لزوما تولید کننده یا استخراج کننده آن نبوده، بلکه مسیولیت هزینه‌های مترتب برتولید اعم از سرمایه گذاری اولیه در تاسیسات و تجهیزات ، تامین سرمایه درگردش تولید ، تامین نیروی کار و نگهداری آن ، که از جمله الزامات یک فعالیت تولیدی می‌باشد ، متوجه تولید کننده بوده و لزوما متوجه صادرکننده کالا نخواهد بود به همین دلیل در قانون اختصاصی مالیات‌های مستقیم ، مشوق‌های جداگانه برای فعالیت تولیدی (ماده 132) و فعالیت صادراتی (ماده 141) در نظر گرفته شده است . بنابراین علی رغم اینکه مقررات بند «ث » تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 و بند «ص » تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند «ز » تبصره 6 قانون بودجه سال 1402، در ارتباط با محدودیت مشوق قانونی برای فعالیت صادراتی می‌باشد . تفسیر سازمان امور مالیاتی از مقررات مذکور برای ایجاد محدودیت در مشوق‌های قانونی برای فعالیت‌های تولیدی و معدنی در مخالفت صریح با اصل پنجاه ویک قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و بدلیل ایجاد تبعیض ناروا ، مخالف بندهای 9 و 14 اصل سوم و اصل بیستم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و همچنین بدلیل مطالبه مالیات ناعالانه واجحاف مسلم نسبت به اشخاص حقوقی غیردولتی که دارای پروانه بهرهبرداری از وزارتخانه ذیربط بوده و مشمول مشوق ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشند، مخالف احکام شرع مقدس خواهد بود.
سادسا : بر اساس مفاد ماده 4 قانون مدنی ، مجوز مبنای اعطا مشوق‌های مدت‌دار در قانون مالیات‌های مستقیم( ماده 132 ) تابع مقررات حاکم در زمان اخذ مجوز ( از جمله پروانه بهرهبرداری و یا قرارداد استخراج ) خواهد بود. بر این اساس حتی تغییر قانون دایمی مالیات‌های مستقیم و به تبع آن تغییر در شرایط و میزان مشوق‌های مالیاتی ، موجب خدشه در اعتبار مجوز های صادره ، قبل از تغییر قانون نمی گردد. مگر این که در خود قانون مقررات خاصی نسبت به این موضوع اتخاذ شده باشد. لذا بهره مندی واحد های مرتبط با مجوزهای صادره از مشوق‌های قانونی تا پایان مدت تعیین شده در قانون سابق کماکان ادامه خواهد داشت . بنابراین علی رغم اینکه در مقررات بند «ث » تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 و بند «ص » تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند «ز » تبصره 6 قانون بودجه سال 1402، هیچ تصریحی در لغو ، نسخ و یا موقوف الاثر شدن مشوق موضوع ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم بیان نگردیده . بر این اساس شخص تاجر متناسب با شرایط و مقررات حاکم در بازار مبدا و بازار مقصد ، تصمیم به خرید کالا و صدور آن خواهد گرفت ( قدرت انعطاف آنی ) . اما شخص تولید کننده ، سرمایه گذاری در تاسیسات و تجهیزات برای تولید محصول را بر مبنای مشوق‌های اعلام شده در قوانین دایمی و یا برنامه‌ای انجام داده ، بطوریکه در پاره‌ای از موارد حتی در بدو امر، سرمایه گذاری و تاسیس واحدهای تولیدی ، با علم به نبود بازار داخلی برای محصول تولیدی انجام پذیرفته است. بر این اساس با ملحوظ داشتن مشوق‌های مالیاتی مرتبط با حوزه تولید ، بازارهای خارجی برای عرضه محصول یا تحمیل هزینه‌های بازاریابی و شناسایی و مبنای سرمایه گذاری برای تاسیس واحد تولیدی گردیده است و بدلیل مطالبه مالیات ناعالانه و اجحاف مسلم نسبت به اشخاص حقوقی غیر دولتی که دارای پروانه بهرهبرداری از وزارتخانه ذیربط بوده و مشمول مشوق ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد، مخالف احکام شرع خواهد بود .
ثانیا : تعلق مشوق‌های مالیاتی موضوع ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم برای تولید یا استخراج محصول منحصرا برای اشخاص حقوقی غیر دولتی بوده آن هم در محدوه زمانی و جغرافیایی مشخص ، مشروط به انجام فعالیت تولیدی و معدنی با اخذ پروانه بهرهبرداری یا قرارداد استخراج، فارغ از نوع کالا یا محصول ، که البته شمول آن مستلزم سرمایه گذاری در تاسیسات و تجهیزات برای تاسیس شخص حقوقی خواهد بود . اما مشوق موضوع ماده 141 قانون مالیات‌های مستقیم فارغ از مدت و نوع شخصیت یا هرگونه الزامی بوده و میزان آن صرفا مبتنی بر نوع کالا صادراتی می‌باشد. با فرض عدم وجود مقررات تعیین شده ملاک اعطا مشوق موضوع ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم ، صرفا احراز شرایط مربوط به تولید کالا فارغ از محل عرضه یا فروش آن بوده . اما ملاک اعطا مشوق موضوع ماده 141 احراز خروج کالا از مبادی رسمی و انطباق آن با مصادیق احصا شده در مقررات ماده 141 قانون مذکور خواهد بود . بنابراین مطابق رای اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 7-201 مورخ 1395/08/12 در خصوص نحوه اعمال معافیت‌ها و بخشودگی‌های مالیاتی که بر اساس بخشنامه شماره 35-96-200 مورخ 1396/03/03 ابلاغ گردیده ، در محاسبات مالیات واحد تولیدی مشمول مشوق موضوع ماده 132 و ماده 141 همین قانون ، ابتدا باید مشوق اختصاصی موضوع ماده 132 و سپس عندالزوم مشوق عمومی موضوع ماده 141 اعمال گردد . بدیهی است واحدهای تولیدی مشمول مشوق موضوع ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم پس از سپری شدن مدت مشوق مذکور تن ها استحقاق بهره مندی از مشوق ماده 141 قانون یاد شده در صورت احراز شرایط را خواهند داشت. بر این اساس مقررات تعیین شده در بند «ث » تبصره 6 و بند «ص » تبصره 6 و بند «ز » تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 ، معطوف به مشوق موضوع ماده 141 قانون مالیات‌های مستقیم بوده و هیچ تصریحی در لغو، نسخ و یا موقوف الاثر شدن مشوق موضوع ماده 132 قانون مذکور را ندارد . بنابراین تفسیر سازمان امور مالیاتی از مقررات مذکور برای ایجاد محدودیت در مشوق موضوع ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم برای فعالیت‌های تولیدی و معدنی در مخالفت صریح با اصل 51 قانون اساسی و بدلیل مطالبه مالیات ناعالانه و اجحاف مسلم نسبت به اشخاص حقوقی غیر دولتی که دارای پروانه بهرهبرداری از وزارتخانه ذیربط بوده و مشمول مشوق ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشند، مخالف احکام شرع خواهد بود . با توجه به موارد مذکور، تفسیر مقررات بند «ث » تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 و بند «ص » تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند «ز» تبصره 6 قانون بودجه سال 1402، در بخشنامه شماره 20-1401-200 مورخ 1401/04/28 رییس کل سازمان امور مالیاتی و همچنین قسمت اخیر بند 1 نامه شماره 63143-210-د مورخ 1402/09/12 معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان، در مخالفت با اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران خارج از اختیارو موجب تبعیض ناروا مخالف بندهای 9 و 14 اصل سوم و اصل بیستم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و موجب مطالبه مالیات ناعالانه واجحاف مسلم نسبت به اشخاص حقوقی غیر دولتی که دارای پروانه بهرهبرداری از وزارتخانه ذیربط بوده و مشمول مشوق ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشند خواهد شدکه مغایر با آیات شریف قرآن کریم، احادیث و روایات منقول از اهل بیت (ع) و قاعده فقهی «لاضرر و لاضرار فی الاسلام» می‌باشد.
بنا به مراتب معروض داشته شده دوازده گانه ابطال عبارت « از جمله ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم » در بخشنامه شماره 20-1401-200 مورخ 1401/04/28سازمان امور مالیاتی و قسمت اخیر بند 1 نامه شماره 63143-210-د مورخ 1402/09/12 معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی از تاریخ صدور مورد استدعا می‌باشد.
* خلاصه مدافعات طرف شکایت:
شاکی مدعی است ( نقل و مضمون ) مقررات تعیین شده در بند ( ث ) بند ( ص ) و بند (ز) که به ترتیب در سنوات 1400 الی 1402 در تبصره (6) قانون بودجه سنواتی آمده، معطوف به مشوق موضوع ماده 141 قانون مالیات‌های مستقیم بوده و هیچ تصریحی در لغو نسخ یا موقوف الاثر شدن مشوق موضوع ماده 132 قانون اخیر ندارد. بنابراین تفسیر سازمان امور مالیاتی از مقررات مذکور برای ایجاد محدودیت در مشوق موضوع ماده 132 قانون فوق برای فعالیت‌های تولیدی و معدنی در مخالفت صریح با اصل 51 قانون اساسی بوده به دلیل مطالبه مالیات ناعادلانه و اجحاف مسلم نسبت به اشخاص حقوقی غیر دولتی که دارای پروانه بهرهبرداری از وزارتخانه ذیربط بوده مخالف شرع مقدس خواهد بود.
در مقرره مورد ( بخشنامه شماره 20/1401/200 مورخ 1401/04/28 به موجب دادنامه شماره 140109970906010619 آن هیات تخصصی مالیاتی، بانکی در راستای حکم مقنن و بدون مغایرت با مقررات تشخیص داده شده درخواست ابطال آن رد شده است بر اساس سابقه رای دادخواست شاکی از این حیث محکوم به رد است.
2- از آنجا که به موجب حکم قانون درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی – غیرفلزی محصولات نفتی گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام، مطابق فهرست تصویب شده از سوی هیات وزیران در تمام نقاط کشور در سنوات 1400 لغایت 1402 مشمول مالیات می‌باشد. بنابراین اعمال سایر معافیت‌های مالیاتی و نرخ صفر از جمله معافیت با نرخ صفر موضوع ماده 132 و 141 قانون مالیات‌های مستقیم بلاوجه بوده قابل اعمال نخواهد بود.
بـسـمـه تـعـالـی
پرونده‌های کلاسه هـ ت/ 0300075 و 0300065 در جلسه مورخ 1403/07/15 هیات تخصصی مالیاتی بانکی مطرح که به لحاظ ارتباط موضوعی لف همدیگر شده اند و راجع به بخشی از موضوع با نظر اتفاقی حاضرین به شرح ذیل با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل انشا رای می‌نماید:
رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری :
راجع به تقاضای ابطال قسمت اخیر بند یک نامه شماره 63143/210/د مورخ 1402/09/12 معاون فنی و حقوقی سازمان امور مالیاتی از تاریخ صدور که شاکی آقای محمدمهدی زاهدی تقاضای ابطال آن از تاریخ تصویب را نموده است با عنایت به اینکه حکم مندرج در مصوبه مورد شکایت مشابه حکم بخشنامه شماره 20/1401/200 مورخ 1401/04/28 سازمان امور مالیاتی می‌باشد و سابقا هیات تخصصی مالیاتی بانکی با این استدلال که اصولا صادرات مواد خام و نیمه خام مشمول معافیت و نرخ صفر نمی باشند و راجع به تولید داخل که صادرات انجام نمی شود نیز تابع احکام معافیت و نرخ صفر مالیاتی خاص خود بوده که مقرره راجع به آن‌ها حکمی ندارد و با همان استدلال مندرج در دادنامه شماره 10619 مورخ 1401/08/25 هیات تخصصی مالیاتی بانکی از منظر قانونی ایرادی به مصوبه مورد شکایت در این پرونده یعنی نامه معاون فنی و حقوقی سازمان امور مالیاتی وارد نمی باشد و دلیلی بر ابطال آن احراز نمی گردد به استناد بند ب ماده 84 از قانون دیوان عدالت اداری مصوب 1402 رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان می‌باشد.
محمدعلی برومندزاده
رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی
دیوان عدالت اداری