بـسـمـه تـعـالـی
هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی
* شماره پــرونـــده : هـ ت/ 0200071 شماره دادنامه سیلور: 140231390002008069 تاریخ: 1402/08/06
* شـاکــی : آقای سید مسیح مولانا
* طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور (دفتر حقوقی ستاد سازمان امور مالیاتی کشور)
* مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه : ابطال ماده (35)و ماده (36) از دستورالعمل اجرایی موضوع ماده 251 مکرر الحاقی 1371/02/07 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 به شماره 213703 مورخ 1401/10/14
ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ
* شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور (دفتر حقوقی ستاد سازمان امور مالیاتی کشور) به خواسته ابطال ماده (35)و ماده (36) از دستورالعمل اجرایی موضوع ماده 251 مکرر الحاقی 1371/02/07 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 به شماره 213703 مورخ 14/10/14 به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد :
دستورالعمل اجرایی موضوع ماده 251 مکرر الحاقی 1371/02/07 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 به شماره 213703 مورخ 1401/10/14
ماده 35) رییس هیات مستشاری باید حایز شرایط ذیل باشد:
الف- کارمند رسمی وزارت امور اقتصادی و دارایی و یا سازمان
ب - داشتن حداقل دو سال سابقه عضویت در هیات مستشاری مرکز
ج- دارا بودن مدرک تحصیلی کارشناسی ارشد و بالاتر در رشته‌های حسابداری، حسابرسی، مدیریت با تمام گرایش ها، علوم اقتصادی، حقوق و علوم مالی و مالیاتی.
د- داشتن حداقل 20 سال سابقه خدمت دولتی که 10 سال آن مربوط به امور مالیاتی باشد.
ماده 36) عضو هیات مستشاری باید حایز شرایط ذیل باشد:
الف- کارمند رسمی وزارت امور اقتصادی و دارایی و یا سازمان‌های تابعه وزارت.
ب- اعضای شورای عالی مالیاتی، مدیران کل و معاونان مرتبط با امور مالیاتی و همچنین (نمایندگان سازمان عضو هیاتهای حل اختلاف مالیاتی و روسای اداره امور مالیاتی با حداقل 5 سال سابقه تصدی پست مذکور)، دادرس امور مالیاتی مرکز با حداقل 7 سال سابقه در پست دادرسی و پست‌های همتر از مرتبط با امور مالیاتی.
ج- دارا بودن مدرک تحصیلی کارشناسی ارشد و بالاتر در رشته‌های حسابداری، حسابرسی، مدیریت با تمام گرایش ها، علوم اقتصادی، حقوق و علوم مالی و مالیاتی.
*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :
طبق ماده (251) مکرر قانون مالیات‌های مستقیم، در مورد مالیات‌های قطعی موضوع این قانون و مالیات‌های غیر مستقیم که در مرجع دیگری قابل طرح نباشد و به ادعای غیر عادلانه بودن مالیات مستندا به مدارک و دلایل کافی از طرف مودی شکایت و تقاضای تجدید رسیدگی شود وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌تواند پرونده امر را به هیاتی مرکب از سه نفر به انتخاب خود جهت رسیدگی ارجاع نماید.
با توجه به قید عبارت "به انتخاب خود" در انتهای ماده مورد اشاره از منطوق آن چنین برداشت می‌شود که وزیر امور اقتصادی و دارایی در انتخاب اعضای هیات سه نفره هیچ گونه محدودیتی ندارد و در انتخاب اعضا هیات از اختیارات کامل برخوردار می‌باشد. همچنین مفتن داشتن شرایط خاصی را برای اعضای این هیات تکلیف نکرده است. از طرفی صلاحیت هیات موضوع ماده 251 مکرر از حیث ورود و رسیدگی، عام و گسترده بوده و چه از منظر شکلی و چه ماهوی می‌توانند در خصوص شکایت مودی اقدام به اصدار رای نمایند و جنبه غیر عادلانه بودن ادعای مودی را بررسی کنند. نظر به اینکه ناعادلانه بودن بیش از آنکه معنای حقوقی داشته باشد معنای اخلاقی و فلسفی دارد، انتخاب اعضای هیات مورد اشاره از جهت رعایت عدل و انصاف بیش از پیش احساس می‌شود و مقید به سابقه شغلی در سازمان و رده ای خاص و یا رشته ی تحصیلی خاصی نمی باشد. مضافا اینکه انتخاب اعضای هیات مستشاری از افرادی خارج از سازمان و وزارتخانه که هیچ رابطه قبلی و استخدامی با این ارگان ها نداشته اند، نزدیک تر به روح ماده (251) مکرر ق.م.م می‌باشد.
ماده (35) و ماده (36) دستورالعمل اجرایی مورد اعتراض در شرایطی صادر شده است که بنا به ماده (251) مکرر قانون مالیات‌های مستقیم، وزیر امور اقتصادی و دارایی در انتخاب اعضای هیات مستشاری سه نفره دارای اختیارات تام می‌باشد و بنا به صلاحدید خود می‌تواند هر فردی را در چنین منصبی به کار گمارد. این در حالی است که موارد مورد اشاره از دستورالعمل مورد اعتراض، دایره اختیارات وزیر امور اقتصادی و دارایی در انتخاب اعضای هیات مستشاری را بر خلاف ماده (251) مکرر ق.م.م تحدید و تضییق کرده است.
لذا بنا به توضیحات فوق‌الذکر ماده (35) و ماده (36) دستورالعمل اجرایی موضوع ماده 251 مکرر الحاقی 1371/02/07 قاون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 به شماره 213703 مورخ 1401/10/14 متضمن وضع قاعده جدید و بر خلاف ماده (251) مکرر قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد.
* در پاسخ به شکایت مذکور ، رییس مرکز عالی دادخواهی مالیاتی و تشخیص صلاحیت حرفه‌ای به موجب لایحه شماره 268340/17 مورخ 1401/12/24 به طور خلاصه توضیح داده است که :
بر خلاف نظر و استنباط شاکی محترم از مفاد ماده 251 مکرر قانون یاد شده، نه تن ها مقام وزارت متبوع تکلیفی در پذیرش و ارجاع شکایت مودیان مالیاتی در هیات موصوف ندارد، بلکه در صورت تحقق شروط اولیه مندرج در آن ماده (مانند شرط عدم قابلیت طرح شکایت و اعتراض مودی در مرجع دیگر از جمله برابر مواد 238 ،247 ،216، 244 تا 251 ، 257 و تبصره ماده 157 قانون مالیات‌های مستقیم)، نسبت به پذیرش و یا عدم پذیرش دعوی مطروحه نیز مخیر می‌باشد.
بنابراین از آنجا که هیات مبحوث عنه دارای صلاحیت استثنایی و اختصاصی محدود و یک نهاد فوق‌العاده دادرسی اداری مالیاتی محسوب می‌گردد، تفسیر صلاحیت آن در امر دادرسی مالیاتی باید با حفظ اختیاری بودن صلاحیت استرجاعی وزیر امور اقتصادی و دارایی به استناد منطوق ماده 251 مکرر قانون یاد شده و دادنامه شماره 310-1390/07/25 هیات عمومی دیوان عدالت اداری ارایه گردد.
موضوع مواد مورد شکایت که در رابطه با تعیین شرایط و نحوه انتخاب اعضای هیات سه نفره موضوع ماده 251 مکرر (ق.م.م) می‌باشد، نه تن ها مغایر با منطوق ماده 251 مکرر (ق.م.م) نمی باشد، بلکه بنا به آنچه که بیان شد، وضع مقررات گزینشی اعضای هیات یاد شده از حیث تخصص و تجارب در امر دادرسی، کاملا موید اختیار مقام محترم وزارت متبوع است.
همچنین تعیین شرایط در نحوه انتخاب افراد شایسته برای هیات، ضمن اینکه مطابق اصول مسلم حقوقی بوده و خدشه‌ای بر حق تظلم خواهی و دادخواهی اشخاص وارد نمی نماید، تحقق عدالت در دادرسی مبنی بر دقت در رسیدگی و احراز ناعادلانه بودن مالیات مورد شکایت نیز منوط به آن است که هیات مزبور از میان افراد متخصص و با تجربه در امر مالیات مطابق شرایط مقرر در مواد 35 و 36 انتخاب گردند. لذا ادعای نامبرده از این حیث فاقد وجاهت حقوقی و محکوم به رد است.
دستورالعمل مذکور به وسیله شخص وزیر امور اقتصادی ودارایی به عنوان مقام صلاحیت دار در این امضا شده است، بنابر این با استناد به مواد قانونی یاد شده و مفهوم مخالف بند 1 ماده 12 و منطوق بند (ب) خصوص ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1390/09/22، رد شکایت شاکی را از مرجع قضایی صدر الذکر درخواست می‌نماید.
بسمه تعالی
با عنایت به عقیده حاضرین در جلسه مورخ 1402/07/09 راجع به پرونده کلاسه هـ ت/ 0200071 با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل مبادرت به انشا رای می‌نماید:
رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری :
شاکی تقاضای ابطال ماده (35) و (36) از دستورالعمل اجرایی ماده 251 مکرر قانون مالیات‌های مستقیم به شمار ه مصوبه (213703 مورخ 1401/10/14) را نموده است که در این ماده از دستورالعمل، راجع به شرایط و ویژگی‌های رییس هیات مستشاری و عضو هیات مستشاری، شرایط و ضوابطی را بیان نموده است و شاکی معتقد است چون در ماده 251 مکرر ق. م. م ذکر شده که اعضای عضو هیات، به انتخاب وزیر اقتصاد و دارایی می‌باشند، بنابراین تعیین شرایط و ویژگی ها و اینکه دارای سابقه در پست‌های دادرسی مالیاتی باشند یا دارای تجربه باشند یا اینکه مدرک کارشناسی ارشد و بالاتر در رشته‌های خاصی داشته باشند، برخلاف قانون بوده و وزیر اقتصاد و دارایی اختیار خویش را محدود نموده است، در حالی که در جهت تنظیم بخشی امور و اینکه رسیدگی در هیات ماده 251 مکرر ق. م. م که به ادعای ناعادلانه بودن مالیات رسیدگی می‌نماید و به نوعی آخرین مرجع و ملجا اداری جهت رسیدگی به تظلم خواهی مودیان می‌باشد و اعضای آن باید ویژگی‌های علمی و مدیریتی خاصی داشته باشند امری ممدوح و اقرب به صواب بوده بعلاوه که وزیر اقتصاد و دارایی خود دستورالعمل را امضا و تصویب نموده است و از اختیار خویش استفاده نموده و هر وقت ضرورت بداند در اختیار خویش تغییر می‌دهد و الزام وی به انجام امری که در آن اختیار دارد برخلاف قانون می‌باشد بنابراین مقررات یاد شده با قانون مغایرت نداشته به استناد بند ب ماده 84 از قانون دیوان عدالت اداری مصوب 1402 رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای یاد شده ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می‌باشد.
محمد علی برومند زاده
رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی
دیوان عدالت اداری