شماره پــرونـــده : هـ ع؍ 0101700 شماره دادنامه: 140109970906010811 تاریخ: 1401/10/18
* شـاکــی : آقای محمود بصیری با وکالت موسی قربانی
* طرف شکایت : 1- وزارت امور اقتصادی و دارایی 2- سازمان امور مالیاتی کشور
* مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه : دستورالعمل اجرای مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی به شماره 230؍60694؍د مورخ 26؍11؍1398
* شاکی دادخواستی به طرفیت 1- وزارت امور اقتصادی و دارایی 2- سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته دستورالعمل اجرای مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی به شماره 230؍60694؍د مورخ 26؍11؍1398 به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد :
دستورالعمل اجرای مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 31؍4؍1394 برای حسابرسی اظهارنامه‌های مالیاتی اشخاص حقوقی میانسالی به تاریخ ابتدای سال مالی 1؍6؍1397 و به بعد «با عنایت به مفاد تبصره ماده 17 آیین‌نامه موضوع ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 31؍4؍1394 و با استناد به مفاد تبصره ذیل ماده 97 قانون مذکور به اطلاع می‌رساند نظر به اینکه اصلاحیه مصوب 31؍4؍1394 قانون مالیات‌های مستقیم بر اساس روزنامه مورخ 27؍5؍1394 منتشر شده است لذا اجرای مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 27؍11؍1380 و اجرای مفاد فصل دهم آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 31؍4؍1394 در ارتباط با پرونده‌های مالیاتی اشخاص حقوقی میانسالی که شروع سال مالی آن‌ها از تاریخ 27؍5؍1397 و به بعد می‌باشد فاقد موضوعیت خواهد بود بنابراین لازم است ادارات کل امور مالیاتی سراسر کشور ضمن ابلاغ این دستورالعمل به کلیه ادارات امور مالیاتی تابعه در حسابرسی اظهارنامه‌های مالیاتی اشخاص حقوقی که شروع سال مالی آن‌ها از 27؍5؍1397 به بعد شروع می‌شود مطابق مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 31؍4؍1394 اقدام نمایند.
بدیهی است فرایند حسابرسی پرونده‌های مالیاتی اشخاص مذکور بر اساس مفاد فصول 5 و 9 آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 31؍4؍1394 انجام خواهد پذیرفت.»
*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :
براساس تبصره ماده 97 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم آخرین مهلت برای اجرای مواد 97، 98، 152، 153، 154 و 271 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1380 سه سال بعد از ابلاغ قانون اصلاحی یعنی تاریخ 27؍5؍1397 می‌باشد اما در تبصره ماده 17 آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده 95 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم بدون توجه به مدت مصرح مذکور مفاد تبصره ماده 97 اصلاحی را برای رسیدگی به عملکرد سال 1395 لغایت 1397 فارغ از تاریخ رسیدگی و صدور برگ تشخیص مالیات جاری دانسته همچنین معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور با صدور دستورالعمل اجرای مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی حکم تبصره ماده 97 اصلاحی را صرفا در ارتباط با پرونده‌های مالیاتی اشخاص حقوقی میانسالی که شروع سال مالی آن‌ها از تاریخ 27؍5؍1397 و به بعد می‌باشد فاقد موضوعیت دانسته است و با این آیین‌نامه و دستورالعمل حصر زمانی اجرای مواد پیش گفته که مورد تاکید قانونگذار بوده است شکسته و دایره قانون گسترده تر گردیده است. لذا ابطال ماده 17 آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده 95 و دستورالعمل اجرا مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم مورد تقاضاست.
* در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 19122؍212؍ص مورخ 7؍9؍1401 به طور خلاصه توضیح داده است که :
هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره 9909970906010804 مورخ 2؍6؍1399 موضوع تبصره ماده 17 آیین‌نامه اجرایی ماده 95 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم را قابل ابطال ندانسته است. لذا شکایت شاکی مستند به ماده 85 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری در این بخش از دادخواست موضوعا منتفی است.
در رابطه با ادعای شاکی مبنی بر تفسیر نادرست قانون طی دستورالعمل شماره 60694؍230؍د مورخ 26؍11؍1398 معاون محترم درآمدهای مالیاتی وقت لازم به ذکر است نامه مزبور متضمن تفسیر قانون نبوده و با توجه به مهلت مقرر در تبصره ماده یاد شده در خصوص اشخاصی که سال مالی آنان با سال مالیاتی منطبق نمی باشد صرفا موعد و نحوه اجرای ماده (97) قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1380 را (که قانون انتقالی به شمار می‌آید) بیان نموده است یادآور می،شود اظهارنامه مالیاتی صاحبان مشاغل و اشخاص حقوقی برای یک سال مالی تنظیم می‌شود و اقلام مندرج در آن نیز به یک سال مالیاتی مربوط می‌باشد بالتبع فارغ از عدم ذکر سال مالی در متن قانون برای اشخاصی که شروع سال مالی آن‌ها قبل از موعد اجرای ماده (97) قانون مذکور بوده تقسیم اقلام اظهارنامه به قبل از موعد مقرر در تبصره ماده (97) قانون مالیات‌های مستقیم و بعد از آن و همچنین اعمال دو روش مجزای نحوه حسابرسی مالیاتی در طی یک سال مالیاتی (سال 1397 ) عملا امکان پذیر نمی باشد. در این خصوص هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره 140109970906010414 مورخ 9؍7؍1401 اقدام سازمان امور مالیاتی را مغایر و خارج از حدود اختیارات ندانسته است. با عنایت به موارد پیش گفته رد شکایت شاکی مورد استدعا است.
رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
با عنایت به اینکه دستورالعمل اجرایی مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم به شماره 230؍60694؍د مورخ 26؍11؍1398 که مورد شکایت شاکی واقع شده است دلالت بر این دارد که با لحاظ اصلاح ماده 97 قانون یاد شده و اجرای آن از ابتدای سال 1395 ، در رابطه با اشخاص حقوقی میانسالی که اظهارنامه مالیاتی خویش را با لحاظ اینکه شروع سال مالی آن‌ها در میانه سال می‌باشد در اواسط سال تقدیم می‌نماید با توجه به اینکه مهلت سه ساله جهت برخـورداری از مفاد قانـون سابق با نظر داشت تاریخ انتشار لازم‌الاجرا شدن قانـون که 27؍5؍1394 می‌باشد و در تـاریخ 27؍5؍1397 به اتمـام می‌رسد ، فلذا اجرای فصل دهـم آیین‌نامه اجرای ماده 95 قانون در مورد اشخاصی که بعد از این تاریخ 27؍5؍1397 سال مـالی آن‌ها شروع می‌شود فاقد موضوعیت می‌باشد و این حکم مندرج در دستورالعمل نه تن ها مخالفت و مغایرتی با مقررات ندارد بلکه در راستای اجرای قانون و تبیین شیوه‌های اجرای آن می‌باشد به جهت اینکه النهایه به سازمان امور مالیاتی طبق تبصره ماده 97 اصلاحیه قانون ، سه سال اجازه داده شده است که در مواردی که طرح نظام جامع مالیاتی اجرا نشده است ، به شیوه سابق تشخیص مالیات دهد و رسیدگی نماید و بیش از سه سال دارای ممنوعیت بوده و دادنامه سابق هیات عمومی دیوان با ابطال عبارت " مادامی که " نیز موید در مقام می‌باشد. فلذا به استناد بند ب ماده 12 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان می‌باشد.
محمد علی برومندزاده
رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی
دیوان عدالت اداری