بسم الله الرحمن الرحیم

شماره دادنامه: 140109970905810902

تاریخ دادنامه: 11؍5؍1401

شماره پرونده: 0004072

مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای بهمن زبردست

موضوع شکایت و خواسته: ابطال اطلاق حکم مندرج در دستورالعمل شماره 524؍93؍200 مورخ 22؍6؍1393 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال حکم مندرج در دستورالعمل شماره 524؍93؍200 مورخ 22؍6؍1393 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

" با توجه به ماده واحده قانون نحوه محاسبه و اعمال تسعیر دارایی‌ها و بدهی‌های ارزی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مصوب سال 1392 و ماده 36 قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور مصوب سال 1394 و بند (ب) ماده 45 قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه کشور مصوب سال 1395 و اینکه شمول عنوان درآمد بر عمل تسعیر و در نتیجه مطالبه مالیات از آن منتفی است و تن ها می‌توان از سود تسعیر ارزهای فروش رفته مطالبه مالیات نمود، تقاضای ابطال اطلاق حکم دستورالعمل شماره 524؍93؍200 مورخ 22؍6؍1393 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور را تا آنجا که شامل مطالبه مالیات بر درآمد از فرآیند تسعیر نرخ ارز دارایی‌های ارزی فروش نرفته مودیان می‌شود، به دلیل مغایرت با قانون و خروج از حدود اختیار دارم."

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

" دستورالعمل شماره: 524؍93؍200 مورخ 22؍6؍1393 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع: تسعیر ارز

با توجه به سوالات و ابهامات مطرح شده در خصوص تسعیر ارز در ارتباط با مودیانی که دارای معاملات ارزی یا دارایی و بدهی پولی ارزی می‌باشند و به منظور وحدت رویه در رسیدگی‌های مالیاتی، مقرر می دارد موارد به شرح زیر ملحوظ نظر قرار گیرد:

کلیات

بطور کلی تسعیر ارز در دو مقطع زمانی صورت می پذیرد:

1. تاریخ انجام معامله: بهای معاملات ارزی اعم از اقلام پولی و غیر پولی براساس نرخ ارز در تاریخ معامله تسعیر و در حساب ها ثبت می‌شود.

2. تاریخ ترازنامه: صرفا اقلام پولی ارزی باید به نرخ ارز در تاریخ ترازنامه تسعیر شود.

چنانچه نرخ ارز اقلام پولی در فاصله تاریخ انجام معامله تا تاریخ تسویه معامله و یا تا پایان دوره مالی متفاوت باشد، در این صورت تفاوت نرخ ارز در تاریخ تسویه و یا در تاریخ ترازنامه حسب مورد، با نرخ قبلی اعمال شده در حساب ها، به عنوان سود (زیان) تسعیر ارز شناسایی می‌شود.

اقلام پولی در واقع اقلامی هستند که قرار است به مبلغ ثابت یا قابل تعیینی از وجه نقد دریافت یا پرداخت شوند. ویژگی اصلی اقلام پولی، حق دریافت (یا تعهد پرداخت) مبلغ ثابت یا قابل تعیینی از وجه نقد می‌باشد.

نمونه‌ای از اقلام پولی، در ترازنامه نمونه سازمان امور مالیاتی کشور که به همراه اظهارنامه اشخاص حقوقی و یا اشخاص حقیقی موضوع بند (الف) ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم در اختیار مودیان محترم مالیاتی قرار گرفته است و یا در صورت های مالی اساسی (تراز نامه) مطابق استاندارد شماره (1) حسابداری ایران عنوان شده اند، عبارتند از:

- موجودی نقد و بانک

- حساب ها و اسناد دریافتنی و پرداختنی تجاری

- سایر حساب ها و اسناد دریافتنی و پرداختنی تجاری

- تسهیلات مالی دریافتی پرداختی

- سود سهام پرداختنی (صرفا اشخاص حقوقی)

- پیش دریافت ها (صرفا پیش دریافت بابت فروش کالاهایی که قیمت آن در زمان تحویل مشخص می‌شود)

- جاری شرکا و سهامداران

لازم به توضیح است، اشاره به موارد فوق به صورت نمونه بوده و ممکن است اقلام پولی دیگری و تحت عناوین دیگر در صورت های مالی مودی محترم وجود داشته باشد.

در مقابل اقلام غیر پولی اقلامی هستند که ویژگی اصلی آن ها، نبود حق دریافت (یا تعهد پرداخت) مبلغ ثابت یا قابل تعیینی از وجه نقد می‌باشد. پیش پرداخت خرید کالا و خدمات به قیمت ثابت (مانند پیش پرداخت اجاره)، سرقفلی، دارایی‌های نامشهود، موجودی‌های مواد و کالا، دارایی‌های ثابت مشهود و بدهی‌هایی که از طریق تحویل دارایی غیرپولی تسویه می‌شود، نمونه‌هایی از اقلام غیر پولی است.

مطابق بند 29 استاندارد حسابداری شماره 16، تفاوت های تسعیر بدهی‌های ارزی مربوط به دارایی های واجد شرایط، به شرط رعایت معیارهای مربوط به احتساب مخارج مالی در بهای تمام شده دارایی ها طبق استاندارد حسابداری شماره 13 با عنوان «مخارج تامین مالی»، باید به بهای تمام شده آن دارایی منظور شود. همچنین تفاوت های تسعیر بدهی‌های ارزی مربوط به تحصیل و ساخت دارایی ها، ناشی از کاهش شدید ارزش ریال، در صورت احراز تمام شرایط زیر، تا سقف مبلغ قابل بازیافت، به بهای تمام شده دارایی مربوط اضافه می‌شود:

الف) کاهش ارزش ریال نسبت به تاریخ شروع کاهش ارزش، حداقل 20 درصد باشد.

ب) در مقابل بدهی حفاظی وجود نداشته باشد.

در ضمن در صورت برگشت شدید کاهش ارزش ریال (حداقل 20 درصد)، سود ناشی از تسعیر بدهی‌های مزبور تا سقف زیان های تسعیری که قبلا به بهای تمام شده دارایی منظور شده است متناسب با عمر مفید باقیمانده از بهای تمام شده دارایی کسر می شود.

اتخاذ یک روش یکنواخت

منظور از روش یکنواخت حفظ ویژگی کیفی اطلاعات مالی و مقایسه پذیری آن از طریق همسانی در اندازه گیری و نمایش اثرات معاملات و رویدادهای مالی می‌باشد. در واقع اقدام به شناسایی یا عدم شناسایی سود (زیان) تسعیر ارز بطور کلی بیانگر رعایت یا عدم رعایت استانداردهای حسابداری بوده و لزوما به معنای نفی روش‌های یکنواخت نمی باشد.

بدیهی است چنان چه مودی در سنوات گذشته نسبت به شناسایی سود (زیان) تسعیر ارز اقدام ننموده باشد و در سال مورد رسیدگی برای اولین بار اقدام به شناسایی زیان تسعیر ارز بر اساس استانداردها و اصول متداول حسابداری نموده باشد، هزینه مذکور در اجرای بند 24 ماده 148 قانون مالیات‌های مستقیم قابل قبول خواهد بود.

همچنین چنان چه سود تسعیر ارز با توجه به نوع ارز با نرخ های اعلام شده توسط مراجع مربوط کمتر از واقع ثبت شده باشد به استناد بند 2 و تبصره 2 ماده 97 قانون مالیات های مستقیم قابل اضافه نمودن به درآمد مشمول مالیات بوده و لزومی به ارسال به هیات موضوع بند 3 ماده مذکور ندارد. ضمنا عدم شناسایی زیان تسعیر ارز نیز از موارد قابل ارجاع به هیات مذکور نمی باشد.

در این دستورالعمل ارز توافقی نزد صرافی مجاز (آزاد) برای اختصار ارز توافـقی نامیده می‌شود. همچنین منظـور ازنوع ارز، مرجع، مبادله‌ای و یا توافقی می‌باشد.

در مواقعی که برای تسعیر ارز، نرخ های متعددی (شامل انواع نرخ های مرجع، مبادله‌ای و توافقی) وجود داشته باشد، می‌بایست با ملحوظ نظر داشتن این که مودی مالیاتی مطابق مقررات مکلف به تسویه حساب به نرخ مرجع با نرخ مـبادله ای می‌باشـد و یا این که تکلـیفی در این خصوص نداشته و تسویه حسـاب به نرخ توافقی صورت می‌پذیرد، از نرخ‌های فوق حسب مورد برای تسعیر در تاریخ معامله یا تسعیر مانده اقلام پولی استفاده شود.

نکات قابل توجه در رسیدگی مالیاتی

1. سود حاصل از تسعیر ارز به استثنای سود تفاوت نرخ ارز ناشی از تسعیر ارز حاصل از صادرات صرف نظر از منشا تحصیل آن مشمول مالیات خواهد بود. بدیهی است زیان تسعیر ارز حاصل از صادرات نیز با توجه به ماده 105 و تبصره 2 ماده 147 قانون مالیات‌های مستقیم قابل قبول نخواهد بود.

2. در خصوص صادرات

الف) در مواردی که مودی ملزم به فروش ارز حاصل از صادرات، به نرخ ارز مرجع به بانک مرکزی باشد، ثبت اولیه معامله ارزی، تسویه طلب ارزی و تسعیرمانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات فروش صادراتی با نرخ ارز مرجع می باشد که به نرخ تاریخ‌های مربوط اعمال خواهد شد.

ب) چنانچه مودی ملزم به فروش ارز حاصل از صادرات در اتاق مبادله ارزی باشد، ثبت اولیه معامله ارزی، تسویه طلب ارزی و تسعیرمانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات فروش صادراتی با نرخ ارز اتاق مبادلات ارزی می باشد که به نرخ تاریخ‌های مربوطه اعمال خواهد شد.

ج) چنانچه مودی الزامی به فروش ارز حاصل از صادرات در اتاق مبادلات ارزی و نیز بانک مرکزی ( نرخ ارز مرجع) نداشته باشد، ثبت اولیه معامله ارزی، تسویه طلب ارزی و تسعیرمانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات فروش صادراتی با نرخ ارز توافقی می‌باشد که به نرخ تاریخ‌های مربوطه اعمال خواهد شد.

د) با توجه به ماده 16 قانون امـور گمـرکی مصـوب 22؍8؍1390 چنانچه ارزش کالای صـادراتی مندرج در پروانه‌های گمرکی با مبلغ ثبت شده در دفاتر متفاوت باشد، در اینصورت نوع ارز مورد استفاده در تعیین بهای کالای صادراتی و شناسایی درآمد حاصل از صادرات فارغ از نوع ارز مورد استفاده توسط گمرک در تعیین ارزش ریالی کالای صادره با توجه به بندهای (الف)، (ب) و (ج) فوق نرخ مرجع، مبادله‌ای و یا توافقی حسب مورد خواهد بود.

3- در خصوص واردات

الف) چنانچه ارز مورد نیاز مودی برای واردات توسط بانک مرکزی و به نرخ مرجع تامین شده باشد، ثبت اولیه معامله ارزی، تسویه بدهی ارزی و نیز تسعیر مانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات واردات با نرخ ارز مرجع می‌باشد که به نرخ تاریخ‌های مربوطه اعمال خواهد شد.

ب) در صورتی که ارز مورد نیاز مودی برای واردات از اتاق مبادلات ارزی تامین شده باشد، ثبت اولیه معامله ارزی، و تسویه بدهی ارزی و تسعیر مانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات واردات با نرخ ارز اتاق مبادلات ارزی می‌باشد که به نرخ تاریخ‌های مربوطه اعمال خواهد شد.

ج) چنانچه ارز مورد نیاز برای واردات از طریق بانک مرکزی و یا اتاق مبادلات ارزی تامین نشده باشد، ثبت اولیه معامله ارزی، تسویه طلب ارزی و تسعیرمانده کلیه اقلام پولی ارزی مرتبط با عملیات واردات با نرخ ارز توافقی می باشد که به نرخ تاریخ‌های مربوطه اعمال خواهد شد.

د) با توجه به ماده 14 قانون امور گمرکی مصوب 22؍8؍1390 چنانچه ارزش کالای وارداتی مندرج در پروانه گمرکی با مبلغ ثبت شده در دفاتر متفاوت باشد، در اینصورت نوع ارز مورد استفاده در تعیین بهای کالای وارداتی فارغ از نوع ارز مورد استفاده توسط گمرک در تعیین ارزش ریالی کالای وارده با توجه به بندهای (الف)، (ب) و (ج) فوق نرخ مرجع، مبادله‌ای و یا توافقی حسب مورد خواهد بود.

4- در خصوص مطالبات؍بدهی سهامداران (شرکا)، تسهیلات ارزی

استفاده از هر یک از نرخ‌های ارز شامل نرخ‌های ارز مرجع، مبادله‌ای و توافقی در ثبت اولیه معامله ارزی و تسعیر مانده کلیه اقلام پولی ارزی مربوط به معامله ارزی در تاریخ ترازنامه (نظیر مانده دارایی؍ بدهی ارزی در صورت عدم تسویه در همان دوره وقوع)، با ملحوظ نظر داشتن این که مودی مالیاتی مطابق مقررات مکلف به تسویه حساب به نـرخ ارز مرجـع یا مبادله‌ای است یا تکلیفی در این خصـوص نداشته و تسویه حساب به نرخ توافـقی می‌باشد، صورت می‌پذیرد. همچنین، به هنگام تسویه طلب، بدهی ارزی علاوه بر ملاحظات فوق، مستندات کافی جهت اثبات نوع ارز از طرف مودی ارایه شود.

5- در خصوص خرید و فروش ارز

الف) در خصوص فروش ارز می‌بایست فاکتور فروش توسط فروشنده صادر و نام و نشانی کامل خریدار و یا مستندات مربوط به فروش ارز به صرافی‌های مجاز بانک مرکزی (فاکتور خرید صرافی ها) و یا سایر مراجع ذیربط ارایه گردد.

ب) در خصوص خرید ارز می‌بایست کلیه مستندات مربوط از جمله فاکتور خرید ارز از صرافی ها، بانک ها و یا سایر مراجع ذی‌ربط ارایه گردد."

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 712؍212؍ص مورخ 20؍1؍1401 توضیح داده است که:

"1- به موجب اصل 51 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران «هیچ نوع مالیات وضع نمی شود مگر به موجب قانون. موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می‌شود.»

2- به موجب مفاد بند 1 از قسمت (الف) ماده 6 آیین‌نامه اجرایی ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحیه مصوب31؍4؍1394 به شماره 230761 مورخ 4؍12؍1394 «رویدادهای مالی باید بر اساس استانداردهای حسابداری و روزانه به ترتیب وقوع در دفتر روزنامه ثبت و حداکثر تا پانزدهم ماه بعد به دفتر کل منتقل گردد.»

3- به موجب مفاد بند 8 استاندارد حسابداری شماره 3 درآمد عبارت است از «افزایش در حقوق صاحبان سهام، به جز موارد مرتبط با آورده صاحبان سرمایه، که از فعالیت‌های اصلی مستمر واحد تجاری ناشی شده است.»

4- به طور کلی چگونگی انعکاس معاملات ارزی و عملیات خارجی در صورت‌های مالی یک واحد تجاری و همچنین نحوه تسعیر صورت‌های مالی به واحد پول گزارشگری نیز، در استاندارد حسابداری شماره 16 ایران با موضوع آثار تغییر نرخ ارز (تجدید نظر شده در سال 1391 و اصلاح شده در سال 1392)، تشریح گردیده است. در خصوص الزام مودیان به تسعیر معاملات پولی ارزی لازم به توضیح است، به موجب بند 21 استاندارد یاد شده، معامله ارزی در زمان شناخت اولیه باید به واحد پول عملیاتی و بر اساس نرخ ارز در تاریخ معامله ثبت شود. همچنین بر طبق جز (الف) از بند 23 استاندارد مزبور، اقلام پولی ارزی پس از شناخت اولیه و در پایان هر دوره گزارشگری باید به نرخ ارز در تاریخ ترازنامه تسعیر شود. در مورد شناسایی سود تسعیر ارز اقلام پولی ارزی مطابق الزامات مقرر در بند 27 استاندارد مذکور، تفاوت‌های ناشی از تسویه یا تسعیر اقلام پولی ارزی واحد تجاری به نرخ‌هایی متفاوت با نرخ‌های مورد استفاده در شناخت اولیه این اقلام یا در تسعیر این اقلام در صورت‌های مالی دوره قبل، باید به عنوان درآمد یا هزینه دوره وقوع شناسایی شود.

5- بر اساس بند 24 ماده 148 قانون مالیات‌های مستقیم زیان حاصل از تسعیر ارز بر اساس اصول متداول حسابداری مشروط به اتخاذ یک روش یکنواخت طی سال‌های مختلف از طرف مودی در حساب مالیاتی قابل قبول است. همانگونه که مشخص است قانون گذار طبق حکم این بند ضمن تایید اصل وجود سود یا زیان برای عمل تسعیر ارز، زیان حاصل را به عنوان هزینه قابل قبول پذیرفته است، ضمنا همانگونه که در حکم تبصره 2 ماده 147 قانون فوق، بیان گردیده « هزینه‌های مربوط به درآمدهایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با نرخ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه می‌شود، به عنوان هزینه‌های قابل قبول مالیاتی شناخته نمی شوند.» بنابراین در صورتی که درآمد یا سود حاصل از تسعیر ارز معاف از مالیات باشد، زیان مربوط به آن نیز

به عنوان هزینه‌های قابل قبول احتساب نمی گردد.

6- به موجب ماده 147 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 «هزینه‌های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می‌گردد عبارت است از هزینه‌هایی که در حدود متعارف متکی به مـدارک بوده و منحصـرا مربوط به تحصیل درآمـد موسسه در دوره مالی مربوط با رعـایت حد نصاب‌های مقرر باشد. در مواردی که هزینه‌ای در این قانون پیش بینی نشده یا بیش از نصاب‌های مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه هیات وزیران صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود.

تبصره- از لحاظ مقررات این فصل موسسه عبارت است از کلیه اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل موضوع بندهای (الف) و (ب) ماده (95) این قانون. با توجه به اینکه بر اساس اصلاحیه مصوب 31؍4؍1394 قانون مذکور، تبصره یک این ماده مبنی بر «از لحاظ مقررات این فصل، کلیه اشخاص حقوقی و همچنین صاحبان مشاغل موضوع مـاده (95) این قـانون که مکلف به نگهـداری دفاتر می‌باشـند، در حکم موسسه محسوب می‌شوند. همچنین هزینه‌های قابل قبول مالیاتی در مورد سایر صاحبان مشاغل نیز قابل پذیرش است.» جایگزین تبصره قبلی گردید، از این رو کلیه صاحبان مشاغل نیز مشمول مقررات مواد 147 و 148 قانون یاد شده می‌باشند؛ لذا در صورت شناسایی زیان حاصل از تسعیر ارز با رعایت مقررات، زیان موصوف به عنوان هزینه قابل قبول مورد پذیرش خواهد بود. علیهذا بر این اساس و مستفاد از حکم تبصره 2 ماده 148 قانون، سود تسعیر ارز نیز برای اشخاص یادشده مشمول مالیات خواهد بود.

7- به موجب مفـاد مـاده 105 قـانون مـالیات هـای مستقـیم «جمـع درآمد شـرکت ها و درآمـد ناشـی از فعالیت‌های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیل می‌شود، پس از وضع زیان‌های حاصل از منابع غیر معاف و کسر معافیت‌های مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانه‌ای می‌باشد، مشمـول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد خـواهند بود.» همچنین به موجب مفاد ماده 93 قانون مزبور نیز، درآمدی که شخص حقیقی از طریق اشتغال به مشاغل یا به عناوین دیگر غیر از موارد مذکور در سایر فصل‌های این قانون در ایران تحصیل کند پس از کسر معافیت‌های مقرر در این قانون مشمول مالیات بر درآمد مشاغل می‌باشد.

8- مطابق ماده 36 قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور مصوب 1394، «سود و زیان ناشی از تسعیر دارایی‌ها و بدهی‌های ارزی صندوق توسعه ملی از پرداخت مالیات معاف می‌باشد.» همچنین به موجب مفاد بند (الف) ماده 45 قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه کشور مصوب 10؍11؍1395 با اصلاحات و الحاقات بعدی «سود و زیان ناشی از تسعیر دارایی‌ها و بدهی‌های ارزی بانک توسعه صادرات ایران، صندوق ضمانت صادرات ایران و شرکت سرمایه گذاری خارجی ایران مشمول مالیات به نرخ صفر است.» ضمنا به موجب بند (ب) ماده یاد شده صرفا «سود تفاوت نرخ تسعیر ارز حاصل از صادرات از هرگونه مالیات معاف است.» لازم به ذکر است که احکام فوق طی بخشنامه‌های شماره 28؍94؍200 مورخ 16؍3؍1394، شماره 17؍96؍200 مورخ 13؍2؍1396 و شماره 87؍96؍200 مورخ 7؍6؍1396 جهت اجرا به کلیه ادارات کل امور مالیاتی ابلاغ گردیده است.

با عنایت به مراتب فوق و نظر به اینکه شاکی به موجب دادخواست تنظیمی به شمول عنوان درآمد بر عمل تسعیر و مطالبه مالیات سود تسعیر ارز فروش نرفته معترض بوده و ابطال حکم دستورالعمل شماره 524؍93؍200 مورخ 22؍6؍1393 سازمان را در این خصوص درخواست نموده است، به‌گونه‌ای در وهله اول معترض به استانداردهای حسابداری بوده که تدوین آن خارج از حیطه وظایف و اختیارات این سازمان بوده و به موجب مفاد بند (ز) ماده 7 اساسنامه سازمان حسابرسی، مرجع تخصصی و رسمی تدوین اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی در سطح کشور سازمان مـزبور می‌باشد؛ لذا شکایت شاکی از این سـازمان در خصـوص شمول عنوان درآمد بر تسعیر دارایی‌ها و بدهی ها، فاقد وجاهت قانونی است.

مضافا با نتیجه گیری از ماده واحده قانون نحوه محاسبه و اعمال تسعیر دارایی‌ها و بدهی‌های ارزی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، ماده 36 قانون رفع موانع تولید رقابت پذیری و ارتقای نظام مالی کشور و بند (ب) ماده 45 قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه کشور، مبنی بر منتفی شدن شمول عنوان درآمد بر عمل تسعیر و در نتیجه مطالبه مالیات از آن مختص به اشخاص حقوقی خاص مانند بانک مرکزی، صندوق توسعه ملی، بانک توسعه صادرات و ... و یا مربوط به معافیت سود تفاوت نرخ تسعیر ارز حاصل از صادرات (آن هم با رعایت شرایط مقرر از جمله بازگشت ارز ناشی از صادرات به چرخه اقتصادی کشور و ...) بوده و تعمیم آن به کلیه اشخاص و کلیه درآمدهای مربوط به تسعیر ارز دارای اشکال می‌باشد. ضمنا معاف نمودن درآمد اشخاص یاد شده از بابت تسعیر ارز توسط قوانین موصوف خود دلیلی بر مشمولیت و یا عدم معافیت سایر اشخاص می‌باشد. فلذا حکم مقرر در بخشنامه مورد شکایت مبنی بر شمول مالیات بر درآمد تسعیر ارز در ارتباط با اشخاصی که (فارغ از فروش یا عدم فروش دارایی‌های ارزی) مطابق مقررات ذکر شده مکلف به رعایت استاندارد حسابداری مربوط در خصوص تسعیر دارایی‌ها و بدهی‌های ارزی می‌باشند، مغایرتی با ماده 36 قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور مصوب 1394 و مفاد بندهای (الف) و (ب) ماده 45 قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه کشور مصوب 10؍11؍1395 نداشته و خارج از اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور نمی باشد. با توجه به مراتب فوق‌الذکر استدعای رسیدگی و رد شکایت شاکی را دارد."

هیات عمـومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 11؍5؍1401 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آرا به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.

رای هیات عمومی

با توجـه به اینکه بر اساس مفـاد آرای شمـاره 536-535 مـورخ 7؍6؍1396، 838-7؍9؍1396 و 3047-19؍11؍1400 هیات عمومی دیوان عدالت اداری و ماده واحده قانون نحوه محاسبه و اعمال تسعیر دارایی‌ها و بدهی‌های ارزی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مصوب سال 1392 و ماده 36 قانون رفع موانع تولید رقابت پذیر و ارتقای نظام مالی کشور مصوب سال 1394 و بند (ب) ماده 45 قانون احکام دایمی برنامه‌های توسعه کشور مصوب سال 1395، شمول عنوان درآمد بر عمل تسعیر و در نتیجه مطالبه مالیات از آن منتفی اعلام شده است، بنابراین اطلاق حکم مقرر در دستورالعمل شماره 524؍93؍200-22؍6؍1393 رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور در حدی که متضمن شمول تسعیر ارز نسبت به مودیانی است که دارایی دارند و در موارد خرید ارز و عدم فروش و مصرف ارزهای خریداریشده نیز مشمول مالیات بر درآمد می‌شوند، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می‌شود./

حکمتعلی مظفری

رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری