نحوه محاسبه مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی

به منظور اجرای صحیح مقررات ماده 105 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 3/12/66 و اصلاحیه آن (ماده 82 قانون اصلاح موادی از قانون مالیات‌های مستقیم) مصوب 7/2/71 مجلس شورای اسلامی که مربوط به نحوه محاسبه مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی است، نکات زیر متذکر می‌گردد:

1- مقررات بند الف ماده 105 قانون مصوب 1366 در مورد شرکت‌های موضوع این بند (شرکت‌هایی که تمام یا قسمتی از سرمایه آن به طور مستقیم یا با واسطه متعلق به دولت و شهرداری است) که سال مالی آن‌ها مختوم به یکی از روزهای 1/1/68 لغایت 29/12/69 بوده است جاری می‌باشد و در مواردی که سال مالی شرکت‌های مذکور از تاریخ 1/1/70 به بعد خاتمه می‌یابد، مقررات مذکور پس از کسر 10% درآمد مشمول مالیات شرکت به عنوان مالیات شرکت، اجرا خواهد شد.

2- مقررات بندهای ب و ج ماده 105 قانون فوق‌الذکر کماکان و از اول سال 1368 قابل اجرا می‌باشد

3- به موجب عبارت الحاقی به آخر جزء یک بند د ماده 105 قانون، از اول سال 1370 محاسبه مالیات شرکت‌های تعاونی و اتحادیه آن‌ها با رعایت متن بند د جزء مذکور بر اساس مقررات قسمت ب ذیل این جزء خواهد بود (اجرای قسمت الف به جهت اینکه شرکت‌های تعاونی و اتحادیه آن‌ها فاقد سهام بی‌نام هستند مورد ندارد)

4- متن قسمت ب جزء یک بند د ماده 105 قانون مصوب 3/12/66 نسبت به سال مالی شرکت‌های سهامی و مختلط سهامی که در فاصله زمانی 1/1/68 تا پایان سال 1369 خاتمه یافته است جاری بوده و نسبت به سال‌های مالی بعد (منتهی به تاریخ 1/1/70 و بعد) مقررات اصلاحی قسمت مذکور (اصلاحی قسمت ب جزء یک بند د ماده 105 قانون) که مصوب 7/2/71 می‌باشد اجرا خواهد شد.

5- در مورد سایر اشخاص حقوقی که در بندهای فوق‌الذکر این دستورالعمل ذکر نشده است درآمد مشمول مالیات پس از کسر 10% مالیات شرکت، بین صاحبان سرمایه شخص حقوقی به نسبتی که اساسنامه یا شرکت‌نامه شخص حقوقی تعیین نموده است (در صورت عدم تعیین به نسبت سرمایه شرکا) تقسیم و سهم هر یک به نرخ ماده 131 قانون اصلاحیه آن حسب مورد، مشمول مالیات خواهد بود.

6- از درآمد مشمول مالیات قطعی شده اشخاص و مربوط به سال‌های 1368 لغایت 1372 معادل 3% بابت سهم شهرداری‌ها (موضوع تبصره 50 ماده واحده قانون برنامه اول توسعه اقتصادی، اجتماعی، فرهنگی جمهوری اسلامی ایران مصوب 11/11/68 مجلس شورای اسلامی) مطالبه و وصول می‌گردد.

7- برای توضیح بیشتر در مورد نحوه محاسبه مالیات طبق مقررات ماده 105 قانون مثالی ذکر می‌گردد.

الف - فرض می‌شود خلاصه وضعیت عملکرد سال 1370 یک شرکت سهامی عام چنین باشد.

سرمایه شرکت 400.000.000 ریال و ترکیب سهامداران طبق فهرست مربوط که همراه اظهارنامه در موعد مقرر تسلیم شده است شامل 7% سهام (28.000.000 ریال) متعلق به دولت (5% متعلق به یک وزارتخانه و 2% متعلق به یک شرکت صد درصد دولتی)، 3% سهام (12.000.000 ریال) بی‌نام و بقیه سهام (90% که معادل 360.000.000 ریال است) متعلق به 90 نفر سهامدار با سهام مساوی و ضمناً سود ابرازی 85.000.000 ریال بوده که 30.000.000 ریال آن اندوخته و 50.000.000 ریال آن تقسیم شده است (بقیه یعنی 5.000.000 ریال تقسیم نشده است) و درآمد مشمول مالیات مشخصه بر اساس رسیدگی یا از طریق علی‌الرأس معادل 100.000.000 ریال که در این‌صورت نحوه محاسبه مالیات به شرح زیر خواهد بود.

سهم دولت ریال 7.000.000=7%×100.000.000
ریال 700.000=10% ×7.000.000 10% مالیات شرکت به نسبت سهم دولت (بند الف اصلاحی ماده 105) سهم دولت پس از کسر 10% مالیات شرکت
ریال 6.300.000=700.000-7.000.000
سهم وزارتخانه ریال 4.500.000 = 7/5 × 6.300.000
25%×1.500.000+12%×1.000.000=نرخ ماده 131 اصلاحی×4.500.000 مالیات وزارتخانه 940.000=35% × 500.000+ سهم شرکت دولتی پس از کسر 10% مالیات شرکت
ریال 1.800.000 = 7/2 × 6.300.000
(18%×800.000+12%×1.000.000) =نرخ ماده 131 اصلاحی×1.800.000 مالیات سهم شرکت دولتی 264.000= سود سهم سهامداران بی‌نام و با نام
ریال 93.000.000=93% × 100.000.000
10% مالیات شرکت موضوع بند د ماده 105
ریال 9.300.000=10%×93.000.000
ریال 83.700.000= 9.300.000-93.000.000 سود سهام سهامداران بی‌نام و با نام پس از کسر 10% مالیات
سود سهام سهامداران بی‌نام ریال 2.700.000= 93/3 × 83.700.000
مالیات سود سهامداران بی‌نام
ریال 440.000 = نرخ ماده 131 اصلاحی × 2.700.000
سود سهم سهامداران با نام
ریال 81.000.000=93/90 × 83.700.000
اندوخته سهم سهامداران با نام
ریال 27.000.000=90% × 30.000.000
ریال 2.700.000=10% × 27.000.000
10% مالیات شرکت سهم اندوخته که جنبه محاسباتی دارد
ریال 24.300.000 = 2.700.000-27.000.000
اندوخته متعلق به هر سهامدار با نام پس از کسر 10% مالیات شرکت
اندوخته متعلق به هر سهامدار با نام
ریال 270.000 = 90 ÷ 24.300.000
ریال 2.916.000 = 90 نفر × نرخ ماده 131 اصلاحی × 270.000
مالیات اندوخته متعلق به سهامداران با نام
ریال 56.700.000 = 24.300.000-81.000.000
سود تقسیم شده و تقسیم نشده سهامداران با نام
مالیات سهامداران با نام
6.804.000=90 نفر × نرخ ماده 131 اصلاحی × (90 ÷ 56.700.000) +(264.000+940.000) +(9.300.000+700.000) ریال جمع مالیات 21.364.000=(6.804.000+2.916.000+ 440.000)

یادآوری
چنانچه مؤدی از تسلیم اظهارنامه، ترازنامه و حساب سود و زیان خودداری و لکن قبل از قطعیت مالیات، طبق مقررات قانونی، مصوبه مجمع و فهرست موضوع اصلاحیه قسمت ب جزء یک بند د ماده 105 قانون را به حوزه مالیاتی ذی‌ربط تسلیم نماید، در این‌صورت علاوه بر محاسبه و مطالبه مالیات به شرح بالا جریمه‌ای معادل یک درصد درآمد مشمول مالیات شرکت نیز مطالبه خواهد شد.

ب - در فرض بالا اگر مصوبه مجمع عمومی راجع به تصویب ترازنامه و حساب سود و زیان و فهرست هویت و نشانی سهامداران طبق مقررات و در موعد مقرر تسلیم نشده باشد، مالیات سهامداران (به استثنای سهم دولت) 10% و مالیات بقیه درآمد مشمول مالیات چنین است.

سود سهم سهامداران بی‌نام و با نام
ریال 93.000.000=93% × 100.000.000
10% مالیات شرکت با نام و بی‌نام
ریال 9.300.000 = 10% × 93.000.000
ریال 83.700.000= 9.300.000-93.000.000
سود سهام سهامداران بی‌نام و با نام پس از کسر 10% مالیات
ریال 37.015.000 = نرخ ماده 131 اصلاحی × 83.700.000
مالیات سود سهامداران به استثنای سهم دولت
48.219.000=37.015.000+(264.000+940.000) +(9.300.000+700.000) ریال جمع مالیات

پ - در فرض الف اگر 30.000.000 ریال اندوخته از سود ابرازی شرکت وفق مقررات ماده 138 قانون ذخیره شده و قابل قبول باشد در این‌صورت نحوه محاسبه مالیات به شرح زیر خواهد بود.

سود سهم دولت (7.000.000 ریال) که مشمول مالیات است و 10% مالیات شرکت سهم دولت (700.000 ریال) و مالیات سود سهم دولت (264.000+940.000) تغییری نمی‌کند.
اندوخته سهم دولت که مشمول معافیت نیست
ریال 2.100.000 = 7% × 30.000.000
ریال 27.900.000 = 2.100.000-30.000.000
اندوخته سهم سهامداران بی‌نام و با نام که مشمول معافیت است
اندوخته معاف 27.900.000- سهم دولت 7.000.000-100.000.000 ریال 65.100.000 =
سود تقسیم شده و تقسیم نشده سهم سهامداران بی‌نام و با نام که مشمول مالیات است
10% مالیات شرکت موضوع بند د ماده 105
ریال 6.510.000= 10% × 65.100.000
ریال 58.590.000=6.510.000-65.100.000
سود سهم سهام بی‌نام و با نام مشمول مالیات پس از کسر 10% مالیات
سهم سهامداران بی‌نام
ریال 1.890.000 = 93/3 × 58.590.000
مالیات سود سهامداران بی‌نام
ریال 280.200 = نرخ ماده 131 اصلاحی × 1.890.000
ریال 630.000 = (90 نفر ÷93/90) × 58.590.000
سهم هر سهامدار با نام (سود تقسیم شده و نشده) مشمول
ریال 6.804.000=90 نفر × نرخ ماده 131 اصلاحی × 630.000
مالیات سود سهامداران با نام (تقسیم شده و تقسیم نشده)
(6.804.000+280.200+264.000+940.000) +(6.510.000+700.000) ریال جمع مالیات 15.498.200 =

ت - در فرض بند الف فوق هرگاه مورد مربوط به عملکرد سال 1368 با 1369 بوده و شرکت مقررات را رعایت نموده باشد محاسبه مالیات طبق بندهای الف و د ماده 105 قانون مصوب 1366 به شرح زیر خواهد بود.

سود سهم شرکت دولتی
ریال 2.000.000 = 2% × 100.000.000
14% × 200.000 + 12%×200.000=نرخ ماده 131 قانون 1366×2.000.000 364.000=23%×400.000+20% ×500.000+18%×400.000+16%×300.000+ مالیات سود سهم شرکت دولتی
ریال 93.000.000= (5.000.000+2.000.000) -100.000.000
بقیه سود به غیر از سهم دولت
10% مالیات شرکت طبق بند د ماده 105
ریال 9.300.000 = 10% × 93.000.000
ریال 83.700.000 = 9.300.000-93.000.000
سود سهامداران به غیر از سهم دولت و پس از کسر 10% مالیات شرکت
سود سهم سهامداران بی‌نام
ریال 2.700.000=93/3 × 83.700.000
مالیات سود سهم سهامداران بی‌نام
ریال 540.000 = نرخ ماده 131 قانون × 2.700.000
سود سهم هر سهامدار با نام
ریال 900.000 = (90 نفر ÷ 93/90) × 83.700.000
ریال 12.240.000= 90 نفر×نرخ ماده 131 قانون 1366 × 900.000 مالیات سود سهامداران با نام
(12.240.000+540.000) +9.300.000+(1.264.000+364.000) = 237.708.000 ریال جمع مالیات

ث - فرض می‌کنیم شرکت سهامی ب با سرمایه 27.000.000 ریال و نیز پذیرفته شده در بورس با 110 نفر سهامدار که تعداد سهم آن‌ها جملگی مساوی است در سال 71 مبلغ 8.000.000 ریال سود ابرازی داشته باشد. ضمناً 2.000.000 ریال این سود اندوخته و 3.000.000 ریال آن تقسیم و بقیه تقسیم نشده باقی بماند. چنانچه سود مشمول مالیات مشخصه 10.000.000 ریال باشد و شرکت ضمایم مربوط به اظهارنامه را در موعد مقرر تسلیم نموده باشد، محاسبه مالیات به شرح زیر خواهد بود.