هیات تخصصی مالیاتی، بانکی
شماره پــرونـــده : هـ ع/9803666 شماره دادنامه :9909970906011443 تاریخ : 1399/11/28
شـاکــی : بهمن زبردست
طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور
مـوضـوع شکایت و خـواستـه : ابطال یک عبارت از بند 2 بخشنامه 12319/200/ص سازمان امور مالیاتی کشور مورخ 1392/07/07
شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال یک عبارت از بند 2 بخشنامه 12319/200/ص سازمان امور مالیاتی کشور مورخ 1392/07/07 به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد :
- بند 2 بخشنامه 12319/200/ص سازمان امور مالیاتی کشور مورخ 1392/07/07
«... 2- چنانچه مودی پس از انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه نسبت به تسلیم اظهارنامه اصلاحی در مهلت مقرر قانونی اقدام نموده باشد، در صورتی که مغایرت ارقام اظهارنامه اصلاحی مذکور در مقایسه با آخرین اظهارنامه تسلیمی در مهلت مقرر، ناشی از نتیجه ثبت سند حسابداری اصلاحی یا رویداد مالی پس از تسلیم اظهارنامه اصلی در دفاتر قانونی مودی نباشد، به عنوان اظهارنامه اصلاحی موضوع تبصره ماده 226 قانون مذکور قابل قبول خواهد بود.»
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :
1- عبارت «...به نحوی از انحا در اظهارنامه یا ترازنامه یا حساب سود و زیان تسلیمی از نظر محاسبه اشتباهی شده باشد..» تصریح شده در ماده 226 قانون مالیات‌های مستقیم ناظر بر این موضوع است که مودی در هنگام اشتباه در محاسبه حساب سود زیان در مهلت قانونی مقرر در ماده فوق‌الذکر و با شرایط مذکور در این ماده می‌تواند اقدام به اصلاح اظهارنامه خویش کند و بدیهی است اصلاح این اشتباه مستلزم «ثبت سند حسابداری اصلاحی» می‌باشد . محدود کردن شرایط بهره مندی از ماده 226 قانون مالیات‌های مستقیم، در بند (2) بخشنامه مورد شکایت با « پذیرش اظهارنامه اصلاحی مشروط به عدم ثبت سند حسابداری اصلاحی» مغایر با ماده 226 پیش گفته و تضییق دایره قانون و خارج از حدود اختیارات مرجع تصویب می‌باشد.
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 21541/212/ص مورخ 1398/11/15 اعلام نموده است :
ماهیت اظهارنامه اصلاحی و اصلاحات قابل پذیرش در اظهارنامه وفق مقررات مندرج در تبصره ماده 226 قانون مالیات‌های مستقیم، توسط قانونگذار بیان گردیده است که انجام این اصلاحات صرفا ناظر بر موارد «اشتباه در محاسبه در اظهارنامه مالیاتی»، «اشتباه در محاسبه در ترازنامه» و «اشتباه در محاسبه در سود و زیان تسلیمی» با رعایت موعد مقرر قانونی می‌باشد. از طرفی با لحاظ روال جاری و اصول مربوط به حسابداری؛ چنانچه سند حسابداری مربوط به بنگاه فعالیت اقتصادی مودی، اصلاح گردد؛ می‌بایست در دفاتر قانونی مودی نیز ثبت گردد و بدیهی است که با عنایت به احصا موارد قابل پذیرش اظهارنامه اصلاحی در تبصره ماده (226) قانون مالیات‌های مستقیم، چنانچه «اصلاح ثبت سند حسابداری» در دفاتر قانونی مودیان مالیاتی نیز به عنوان یکی از مصادیق اصلاحات قابل پذیرش در اظهارنامه مالیاتی، مدنظر قانونگذار می بود، می‌بایست عبارت «اشتباه در محاسبه ارقام ناشی از نتیجه ثبت سند حسابداری اصلاحی در دفاتر قانونی» نیز به تبصره مورد اشاره، اضافه می‌گردید. لیکن با این که قانونگذار در تبصره یادشده، در مقام بیان اصلاحات قابل پذیرش در اظهارنامه مالیاتی بوده است، به مورد اخیرالذکر اشاره‌ای ننموده است.
نظریه تهیه کننده گزارش : با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، به موجب تبصره ماده (226) مالیات‌های مستقیم مصوب 1380/11/27، «به مودیان مالیاتی اجازه داده می‌شود در صورتی که به نحوی از انحا در اظهارنامه یا ترازنامه یا حساب سود و زیانتسلیمی از نظر محاسبه اشتباهی شده باشد، با ارایه مدارک لازم ظرف یک ماه از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه نسبت به رفع اشتباه اقدام و اظهارنامه یا ترازنامه یا حساب سود و زیان اصلاحی را حسب مورد تسلیم نماید و در هر حال تاریخ تسلیم اظهارنامه مودی تاریخ تسلیم اظهارنامه اول می‌باشد.» نظر به این که مقررات مورد شکایت در تبیین حکم مقنن و شیوه‌های اجرایی آن بوده لذا خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : دکتر زین‌العابدین تقوی
رای هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری
با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، به موجب تبصره ماده (226) مالیات‌های مستقیم مصوب 1380/11/27، «به مودیان مالیاتی اجازه داده می‌شود در صورتی که به نحوی از انحا در اظهارنامه یا ترازنامه یا حساب سود و زیانتسلیمی از نظر محاسبه اشتباهی شده باشد، با ارایه مدارک لازم ظرف یک ماه از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه نسبت به رفع اشتباه اقدام و اظهارنامه یا ترازنامه یا حساب سود و زیان اصلاحی را حسب مورد تسلیم نماید و در هر حال تاریخ تسلیم اظهارنامه مودی تاریخ تسلیم اظهارنامه اول می‌باشد.» نظر به این که مقررات مورد شکایت در تبیین حکم مقنن و شیوه‌های اجرایی آن بوده لذا خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، به استناد بند «ب» ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392، رای به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور، از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است.
دکتر زین‌العابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری