ابطال فراز پایانی نامه شماره 33 مورخ 1398/1/7 مدیر امور فنی، حقوقی و اعتراضات سازمان امور مالیاتی کشور

وفق ماده یک قانون مالیات بر ارزش افزوده: «عرضه کالاها و خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آن‌ها مشمول مقررات این قانون می‌باشد.» این امر عیناً در ماده 2 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02 نیز بیان شده است؛ بنابراین از ابتدای اجرایی شدن این قانون تا کنون و در آینده، شمول آن منحصراً در خصوص عرضه کالاها و ارائه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آن‌ها بوده ولاغیر. همچنین در تبصره 2 ماده 4 پیش‌نویس مقدماتی لایحه قانون دائمی مالیات بر ارزش افزوده هم ذکر شده بود: «حق‌الامتیاز شامل واگذاری یا انتقال مجوز، علایم تجاری، انتقال دانش فنی و اسرار تجاری، حق لیسانس، حقوق مالکیت‌های صنعتی و بازرگانی، حقوق محصولات نرم‌افزاری، از نظر این قانون خدمت محسوب می‌شود.» اما با توجه به عدم تطبیق مفهوم ارائه خدمت با واگذاری یا انتقال حقوق مذکور این حکم تصویب و تبدیل به قانون نشد. با این همه در انتهای نامه مورد اعتراض، پس از بیان معافیت عرضه اموال غیر منقول از مالیات بر ارزش افزوده، ذکر شده «همچنین با توجه به اینکه حق‌الامتیاز پمپ بنزین مستقل از جایگاه و قبل از احداث از سوی مراجع قانونی اخذ می‌گردد، لذا عرضه آن مشمول مالیات و عوارض این قانون می‌باشد.» لذا مغایر با مواد پیش گفته بوده و موجب توسعه دامنه شمول حکم مقنن شده است و با توجه به تضییع حقوق مؤدیان درخواست اعمال ماده 13 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری را دارم.

جناب آقای قهرمانی
معاون محترم مالیات بر ارزش افزوده، اداره کل مؤدیان بزرگ

سلام‌علیکم؛
احتراماً عطف به نامه شماره 251/14797 مورخ 1388/10/09 به اطلاع می‌رساند:

به استناد قانون مالیات بر ارزش افزوده، عرضه کالاها و ارائه خدمات در ایران و همچنین واردات آن‌ها به استثنای موارد معاف مصرح در ماده 12، مشمول مالیات و عوارض می‌باشد. همچنین به استناد بند 8 ماده 12 قانون عرضه اموال غیر منقول از پرداخت مالیات و عوارض معاف می‌باشد، لیکن عرضه فروش تأسیسات، تجهیزات تعمیرگاهی، ابزارآلات، اثاثیه و سایر تجهیزات مشمول مالیات و عوارض بوده و صرفاً عرضه اموال غیر منقول شامل زمین و ساختمان از پرداخت مالیات و عوارض معاف می‌باشد. همچنین با توجه به اینکه حق‌الامتیاز پمپ بنزین مستقل از جایگاه و قبل از احداث از سوی مراجع قانونی اخذ می‌گردد؛ لذا عرضه آن مشمول مالیات و عوارض موضوع این قانون می‌باشد.

مدیر امور فنی حقوقی و اعتراضات

به استناد ماده 1 قانون مالیات بر ارزش افزوده، «عرضه کالاها و ارائه خدمات در ایران و همچنین واردات و صادرات آن‌ها مشمول مقررات این قانون می‌باشد» به موجب مواد 4 و 5 قانون مزبور، عرضه کالا عبارت است از انتقال کالاها از طریق هر نوع معامله (اعم از صلح، هبه و …) و ارائه خدمت نیز به استثنای موارد مندرج در فصل نهم، انجام خدمت برای غیر در قبال مابه‌ازا می‌باشد. همچنین موارد معافیت به موجب بند 17 ماده 12 این قانون به صراحت تصریح گردیده است. از آنجا که واگذاری حق‌الامتیاز پمپ بنزین از موارد احصا شده در این ماده نمی‌باشد، بنابراین وجوهی که مؤدیان تحت عنوان واگذاری حق‌الامتیاز پمپ بنزین از خریداران دریافت می‌نمایند و در دفاتر به حساب درآمد منظور می‌گردد، مشمول مالیات و عوارض خواهد بود.

به استناد بند 8 ماده 12 قانون مذکور و همچنین بند 17 بخشنامه شماره 28004 مورخ 1388/11/12، صرفاً عرضه اموال غیر منقول اعم از عین و منفعت از پرداخت مالیات و عوارض معاف می‌باشد و به موجب اصل 51 قانون اساسی و همچنین بند (الف) ماده 6 قانون برنامه پنج ساله ششم توسعه مبنی بر اینکه «برقراری هرگونه تخفیف، ترجیح یا معافیت مالیاتی جدید طی سال‌های اجرای قانون برنامه ممنوع است»؛ بنابراین در نظر گرفتن هرگونه مشوق یا معافیت مالیاتی فراتر از آنچه که در قانون صدرالذکر تصریح گردیده، خارج از اختیارات این سازمان بوده و مستلزم تصویب مجلس شورای اسلامی می‌باشد.

به موجب نامه شماره 232/83709 د مورخ 1400/12/15 خطاب به مدیرکل امور مالیاتی مؤدیان بزرگ عبارت مورد اعتراض شاکی به شرح زیر اصلاح و از آن رفع اثر شده است: «حق‌الامتیاز پمپ بنزین مستقل از جایگاه و قبل از احداث که از سوی مراجع قانونی ذی‌ربط اخذ می‌گردد، مشمول مالیات و عوارض موضوع این قانون نمی‌باشد.»

اولاً: موارد تعلق و شمول مالیات بر ارزش افزوده، در موارد 1، 3 و 5 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1387/02/17 بیان شده است و غیر از امر واردات و صادرات که از حیث شمول قانون مذکور دارای احکام خاص می‌باشد، تعلق مالیات یاد شده عمدتاً به عرضه کالا و ارائه خدمت به غیر در قبال مابه‌ازا می‌باشد، بنابراین مالیات مذکور ماهیتاً و تخصصاً از مقوله کسب و تحصیل درآمد و منفعت خارج می‌باشد و به صرف اینکه عرضه کالا یا ارائه خدمت به غیر در قبال مابه‌ازا احراز شود، از موارد تعلق مالیات محسوب می‌گردد، مگر آن که مشمول معافیت مالیات بر ارزش افزوده به شرح بندهای 17 گانه ماده 12 قانون فوق‌الذکر باشد.

ثانیاً: با عنایت به اینکه مطابق اصل 51 قانون اساسی که بیان داشته «هیچ نوع مالیات وضع نمی‌شود، مگر به موجب قانون. موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می‌شود»؛ بنابراین در وضع مالیات می‌بایست بر موارد و پایه‌های قانونی مالیاتی اکتفا نموده و اخذ مالیات از وجوه کسب شده توسط اشخاص به نحو مبسوط‌الید امکان‌پذیر نخواهد بود.

ثالثاً: با توجه به اینکه در اصلاحیه قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02، موضوع مطالبه مالیات از واگذاری امتیازات - که جزئی از لایحه اصلاح قانون بوده - با عدم تصویب مجلس شورای اسلامی حذف گردیده و ارائه خدمت محسوب نشده است، علی‌هذا مراد قانون‌گذار، عدم احتساب واگذاری حق‌الامتیاز یاد شده به عنوان پایه مالیاتی می‌باشد.

رابعاً: با توجه به دلایل و مستندات فوق‌الذکر با فرض اینکه واگذاری حق‌الامتیاز پمپ بنزین مندرج در مصوبه مورد شکایت، جایز باشد، واگذاری مذکور نه در قالب عرضه کالا بوده و نه ارائه خدمت محسوب می‌گردد و از این جهت، شمول مالیات و عوارض ارزش افزوده بر آن، خلاف قانون می‌باشد.