شماره پــرونـــده : هـ ع/0002491 شماره دادنامه: 140009970906011299 تاریخ: 1400/11/19
* شـاکــی : آقای آرمین علیزاده
* طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور
* مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه : ابطال بند 4 بخشنامه شماره 517/1400/200 مورخ 1400/07/06
* شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند 4 بخشنامه شماره 517/1400/200 مورخ 1400/07/06 به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد :
دستورالعمل نحوه محاسبه مالیات واحدهای مسکونی خالی در اجرای حکم ماده 54 مکرر قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی به موجب قانون اصلاح موادی از قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1399/09/05
1- ...
2- ...
14- در صورت عدم پرداخت مالیات، مالیات متعلق به همراه جریمه موضوع ماده 19 قانون مالیات‌های مستقیم در اجرای مقررات قانون مالیات‌های مستقیم از جمله فصل وصول مالیات یا در زمان تنظیم سند انتقال قطعی- هر کدام مقدم می‌باشد قابل وصول خواهد بود.
*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :
1- در ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم اشاره به این دارد که جریمه مذکور به مالیات عملکرد مترتب است اما علیرغم این تصریح در دستورالعمل فوق علاوه بر اینکه مشمولان این ماده باید جریمه مربوطه را پرداخت کنند باید جریمه موضوع ماده 190 را نیز پرداخت نمایند.
2- اعمال جریمه فوق به مشمولان موضوع این ماده قبلا در رای هیات عمومی شورای عالی مالیاتی مورد تصویب واقع شده بود که به موجب رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری به شماره 140009970905810724 مورخ 1400/03/18 ابطال گردیده است که به موجب بخشنامه شماره 48/1400/210 مورخ 1400/06/28 توسط سازمان امور مالیاتی ابلاغ گردیده است.
3- مالیات بر خانه‌های خالی خود نوعی جریمه و اعمال مجازات بر اشخاص جهت حمایت از مستاجرین می‌باشد اعمال جریمه‌ای فراتر از موارد مصوب در ماده 54 مکرر بر مشمولان عملی خلاف قانون است.
4- منشا مطالبه این مالیات فارغ از کسب درآمد و صرفا بر اساس خالی بودن خانه یا شناسایی به عنوان خانه خالی است لذا شمول جریمه ماده 190 که معطوف به درآمد عملکرد می‌باشد در فقدان عملکرد و درآمد مطابق با مقررات قانونی نمی باشد.
* در پاسخ به شکایت مذکور ، معاونت حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی به موجب لایحه شماره 9684/212/ص مورخ 1400/09/06 به طور خلاصه توضیح داده است که :
دستورالعمل موضوع شکایت در اجرای مقررات ماده 54 مکرر اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1399/09/05 مجلس شورای اسلامی صادر شده و بند 14 آن دستورالعمل که مورد شکایت شاکی است در راستای اعمال و اجرای تبصره 1 ماده موصوف وضع گردیده است لذا هیچگونه مغایرتی با مفاد قانون مالیات‌های مستقیم به ویژه تبصره ماده 54 مکرر و ماده 190 آن قانون و نیز دادنامه شماره 140009970905810725 مورخ 1400/03/18 ندارد.
*نظریه تهیه کننده گزارش :
هر چند طبق مفاد ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 با اصلاحات بعدی و از جمله اصلاح سال 1394 آن ، تشویق ها و جرایم مندرج در آن دایرمدار مالیات بر درآمد و عملکرد می‌باشد و در رای سابق صادره از هیات عمومی دیوان عدالت اداری و دادنامه شماره 10724 مورخه 1400/03/18 تسری اعمال جریمه ماده 190 قانون در خصوص مالیات نقل و انتقال قطعی املاک و مالیات حق واگذاری منتفی اعلام شده است ، لیکن باید توجه داشت که این برداشت اولیه از ماده 190 قانون بوده و چنانچه به موجب قانون خاصی ، نسبت به اعمال و تسری جریمه موضوع این قانون و یا حتی مشوق‌های مندرج در آن ، ضابطه انگاری شود ، راجع به همان مورد نیز جاری خواهد بود و از آنجایی که مقنن در تبصره 1 ماده 54 مکرر اصلاحی سال 1399 از قانون مالیات‌های مستقیم به صراحت بیان نموده است " ... در صورت عدم پرداخت ، مالیات متعلقه به موجب برگ مطالبه از اشخاص ، مطالبه و وصـول می‌شود. جریمه موضوع ماده ( 190 ) این قانون ، برای پرداخت‌های پس از مرداد ماه هر سال اعمال می‌شود ... " و حکم مندرج در مصوبه مورد شکایت یعنی بند 14 دستورالعمل شماره 517/1400/200 مورخه 1400/07/06 سازمان امور مالیاتی مبنی بر وصول جریمه موضوع ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم طبق مقررات قانونی از جمله فصل وصول مالیات که فصل اول از باب سوم می‌باشد و ماده 54 مکرر ق.م.م نیز در آن واقع است ، مشعر بر همان تشریفات مندرج در تبصره 1 ماده 54 مکرر ق.م.م است ، در راستای تبیین حکم مقنن بوده مغایرتی با قانون نداشته است.
تهیه کننده گزارش : علی اکبر رشیدی
رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
هر چند طبق مفاد ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 با اصلاحات بعدی و از جمله اصلاح سال 1394 آن ، تشویق ها و جرایم مندرج در آن دایرمدار مالیات بر درآمد و عملکرد می‌باشد و در رای سابق صادره از هیات عمومی دیوان عدالت اداری و دادنامه شماره 10724 مورخه 1400/03/18 تسری اعمال جریمه ماده 190 قانون در خصوص مالیات نقل و انتقال قطعی املاک و مالیات حق واگذاری منتفی اعلام شده است ، لیکن باید توجه داشت که این برداشت اولیه از ماده 190 قانون بوده و چنانچه به موجب قانون خاصی ، نسبت به اعمال و تسری جریمه موضوع این قانون و یا حتی مشوق‌های مندرج در آن ، ضابطه انگاری شود ، راجع به همان مورد نیز جاری خواهد بود و از آنجایی که مقنن در تبصره 1 ماده 54 مکرر اصلاحی سال 1399 از قانون مالیات‌های مستقیم به صراحت بیان نموده است " ... در صورت عدم پرداخت ، مالیات متعلقه به موجب برگ مطالبه از اشخاص ، مطالبه و وصـول می‌شود. جریمه موضوع ماده ( 190 ) این قانون ، برای پرداخت‌های پس از مرداد ماه هر سال اعمال می‌شود ... " و حکم مندرج در مصوبه مورد شکایت یعنی بند 14 دستورالعمل شماره 517/1400/200 مورخه 1400/07/06 سازمان امور مالیاتی مبنی بر وصول جریمه موضوع ماده 190 قانون مالیات‌های مستقیم طبق مقررات قانونی از جمله فصل وصول مالیات که فصل اول از باب سوم می‌باشد و ماده 54 مکرر ق.م.م نیز در آن واقع است ، مشعر بر همان تشریفات مندرج در تبصره 1 ماده 54 مکرر ق.م.م است ، در راستای تبیین حکم مقنن بوده مغایرتی با قانون نداشته به استناد بند ب ماده 84 از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیـوان عدالت اداری می‌باشد.
دکتر محمد علی برومند زاده
رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی
دیوان عدالت اداری