هیات تخصصی مالیاتی، بانکی
شماره پرونده:هـ ع /9802471، هـ ع /9803451 شماره دادنامه :805-9909970906010804 تاریخ: 1399/06/02
شـاکــی : عباس هاشمی- اصغر صیام پور
طرف شکایت : وزارت امور اقتصادی و دارایی- سازمان امور مالیاتی کشور
مـوضوع شکایت و خـواستـه : ابطال تبصره ماده 17 آیین‌نامه اجرایی ماده 95 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم
شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصادی و دارایی- سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال تبصره ماده 17 آیین‌نامه اجرایی ماده 95 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد :
«در اجرای مقررات تبصره ماده 37 قانون، مفاد این فصل به مدت سه سال (عملکرد سال 1395 لغایت 1397) و صرفا در ادارات امور مالیاتی که طرح جامع مالیاتی به صورت کامل اجرا نشده است، جاری می‌باشد.»
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :
شاکیان به موجب دادخواست‌هایی تقاضای ابطال مقرره مورد شکایت را مطرح کرده و در تبیین مبنای خواسته خود اعلام کرده اند که براساس ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم : «در آمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی موضوع این قانون که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی می‌باشند به استناد اظهارنامه مالیاتی مودی که با رعایت مقررات مربوط تنظیم و ارایه شده و مورد پذیرش قرار گرفته باشد، خواهد بود. سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند اظهارنامه‌های مالیاتی دریافتی را بدون رسیدگی قبول و تعدادی از آن‌ها را بر اساس معیارها و شاخص‌های تعیین شده و یا به طور نمونه انتخاب و برابر مقررات مورد رسیدگی قرار دهد. در صورتی که مودی از ارایه اظهارنامه مالیاتی در مهلت قانونی و مطابق با مقررات خودداری کند، سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به تهیه اظهارنامه مالیاتی بر آوردی براساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مودیان از طرح جامع مالیاتی و مطالبه مالیات متعلق به موجب برگ تشخیص مالیات اقدام میکند. همچنین به موجب تبصره همین ماده مقرر شده است که : «سازمان امور مالیاتی کشور موظف است حداکثر ظرف مدت سه سال از تاریخ ابلاغ این قانون، بانک اطلاعات مربوط به نظام جامع مالیاتی را در سراسر کشور مستقر و فعال نماید. در طی این مدت، در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به صورت کامل به اجرا در نیامده است، مواد (97)، (98)، (152)، (153)، (154) و (271) قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1380 مجری خواهد بود.» بنابراین، بر مبنای مفاد تبصره فوق، مواد 97 و 154 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1380 که در سال 1394 اصلاح و یا حذف شده اند، در ادارات امور مالیاتی که نظام جامع مالیاتی به صورت کامل در آن‌ها به اجرا در نیامده است، برای مدت سه سال مجری خواهند بود و با توجه به اینکه قانون اصلاح قانون مالیات‌های مستقیم در تاریخ 1394/05/29 در روزنامه رسمی منتشر شده، بنابراین حکم مقرر در تبصره ماده 97 آن قانون پس از سه سال یعنی در تاریخ 1397/05/29 منقضی شده و لذا صدور مقرره مورد
شکایت به منظور اجرایی ساختن مواد 97 و 154 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1380 که عملا منجر به تمدید زمان اجرای ساز و کار مالیات علی‌الراس شده، با حکم تبصره ماده 97 قانون فوق مغایرت دارد.
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 12995/212/ص مورخ 1398/07/21 به طور خلاصه اعلام نموده است که:
سال مالیاتی عبارت است از یک سال شمسی که از اول فروردین ماه هر سال شروع و به آخر اسفند ماه همان سال ختم می‌شود، لکن در مورد اشخاص حقوقی مشمول مالیات که سال مالی آن‌ها به موجب اساسنامه با سال مالیاتی تطبیق نمی کند، در آمد سال مالی آن‌ها به جای سال مالیاتی مبنای تشخیص مالیات قرار میگیرد و موعد تسلیم اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زیان و سررسید پرداخت مالیات آن‌ها چهار ماه شمسی پس از سال مالی می‌باشد. با توجه به حکم مقرر در این ماده و با تاکید بر اینکه وفق مقررات ماده 155 قانون مالیات‌های مستقیم در رسیدگی به پرونده مالیاتی اشخاص به طور کلی سال مالیاتی و در خصوص اشخاص میانسالی (که سال مالی آن‌ها با سال مالیاتی تطبیق نمی کند) سال مالی ملاک عمل برای تشخیص مالیات می‌باشد، بر همین اساس ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره ذیل آن در خصوص پرونده‌های مالیاتی که شروع سال مالی آن‌ها از تاریخ 1397/05/27 و به بعد می‌باشد، اجرایی خواهد بود. لذا مفاد تبصره ماده 17 آیین‌نامه اجرایی ماده 95 قانون مزبور نیز پیرامون اعمال موارد رد دفتر موضوع فصل دهم آیین‌نامه یادشده و متعاقبا اعمال مقررات ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی 1380/11/27 وفق تبصره یادشده و در اجرای مقررات فوق‌الذکر در خصوص پرونده مالیاتی عملکرد سنوات 1395 و 1396 و عملکرد 1397 که شروع سال مالی آن‌ها قبل از تاریخ 1397/05/27 می‌باشد، لازم‌الرعایه است. لازم به ذکر است در خصوص اجرای مقررات ماده 97 اصلاحی اخیر در مورد پرونده مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی که به موجب اساسنامه شروع سال مالی آن‌ها بعد از تاریخ 1397/05/27 می‌باشد نیز با توجه به مهلت مقرر برای رسیدگی در مواد 156 و 157 قانون مذکور، ادعای مطرح شده در قسمت اخیر دادخواست راجع به عدم قابلیت اجرای مقررات قانون صحیح نبوده و سازمان امور مالیاتی تاکنون برای آماده سازی زیرساخت ها و انجام اقدامات لازم به منظور انجام وظیفه استقرار بانک اطلاعات مربوط به نظام جامع مالیاتی تلاش کرده است. احکام مذکور در تبصره ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 1394/04/31 از جمله قوانین انتقالی محسوب می‌شود و برای انجام تمهیدات لازم، شرایط جهت استقرار و فعال نمودن بانک اطلاعاتی مذکور تعیین مهلت شده است.
نظریه تهیه کننده گزارش :
با مداقه در اوراق و محتوای پرونده براساس ماده 155 قانون مالیات‌های مستقیم : «سال مالیاتی عبارت است از یک سال شمسی که از اول فروردین ماه هر سال شروع و به آخر اسفند ماه همان سال ختم می‌شود، لکن در مورد اشخاص حقوقی مشمول مالیات که سال مالی آن‌ها به موجب اساسنامه با سال مالیاتی تطبیق نمیکند درآمد سال مالی آن‌ها به جای سال مالیاتی مبنای تشخیص مالیات قرار میگیرد و موعد تسلیم اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زیان و سررسید پرداخت مالیات آن‌ها چهار ماه شمسی پس از سال مالی می‌باشد.» با توجه به حکم مقرر در این ماده، در رسیدگی به پرونده مالیاتی اشخاص به طور کلی سال مالیاتی و درخصوص اشخاص میانسالی (که سال مالی آن‌ها با سال مالیاتی تطبیق نمیکند) سال مالی ملاک عمل برای تشخیص مالیات می‌باشد و بر همین اساس ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره ذیل آن درخصوص پرونده‌های مالیاتی که شروع سال مالی آن‌ها از تاریخ 1397/05/27 و به بعد می‌باشد، اجرایی خواهد بود. لذا مفاد تبصره ماده 17 آیین‌نامه اجرایی ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم نیز پیرامون اعمال موارد رد دفتر موضوع فصل دهم آیین‌نامه یادشده و متعاقبا اعمال مقررات ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم درخصوص پرونده مالیاتی عملکرد سنوات 1395 و 1396 و عملکرد سال 1397 که شروع سال مالی آن‌ها قبل از تاریخ 1397/05/27 می‌باشد، لازم‌الرعایه است و درخصوص اجرای مقررات ماده 97 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم در مورد پرونده مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی نیز که به موجب اساسنامه شروع سال مالی آن‌ها بعد از 1397/05/27 می‌باشد، با توجه به مهلت مقرر برای رسیدگی در مواد 156 و 157 قانون مذکور، مبنایی برای مغایرت مقرره مورد شکایت با قوانین وجود ندارد. بنا به مراتب فوق، تبصره ماده 17 آیین‌نامه اجرایی ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم خلاف قانون و خارج از اختیار نمی باشد. تهیه کننده گزارش : دکتر زینالعابدین تقوی
رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
با مداقه در اوراق و محتوای پرونده براساس ماده 155 قانون مالیات‌های مستقیم : «سال مالیاتی عبارت است از یک سال شمسی که از اول فروردین ماه هر سال شروع و به آخر اسفند ماه همان سال ختم می‌شود، لکن در مورد اشخاص حقوقی مشمول مالیات که سال مالی آن‌ها به موجب اساسنامه با سال مالیاتی تطبیق نمیکند درآمد سال مالی آن‌ها به جای سال مالیاتی مبنای تشخیص مالیات قرار میگیرد و موعد تسلیم اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زیان و سررسید پرداخت مالیات آن‌ها چهار ماه شمسی پس از سال مالی می‌باشد.» با توجه به حکم مقرر در این ماده، در رسیدگی به پرونده مالیاتی اشخاص به طور کلی سال مالیاتی و درخصوص اشخاص میانسالی (که سال مالی آن‌ها با سال مالیاتی تطبیق نمیکند) سال مالی ملاک عمل برای تشخیص مالیات می‌باشد و بر همین اساس ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره ذیل آن درخصوص پرونده‌های مالیاتی که شروع سال مالی آن‌ها از تاریخ 1397/05/27 و به بعد می‌باشد، اجرایی خواهد بود. لذا مفاد تبصره ماده 17 آیین‌نامه اجرایی ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم نیز پیرامون اعمال موارد رد دفتر موضوع فصل دهم آیین‌نامه یادشده و متعاقبا اعمال مقررات ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم درخصوص پرونده مالیاتی عملکرد سنوات 1395 و 1396 و عملکرد سال 1397 که شروع سال مالی آن‌ها قبل از تاریخ 1397/05/27 می‌باشد، لازم‌الرعایه است و درخصوص اجرای مقررات ماده 97 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم در مورد پرونده مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی نیز که به موجب اساسنامه شروع سال مالی آن‌ها بعد از 1397/05/27 می‌باشد، با توجه به مهلت مقرر برای رسیدگی در مواد 156 و 157 قانون مذکور، مبنایی برای مغایرت مقرره مورد شکایت با قوانین وجود ندارد. بنا به مراتب فوق، تبصره ماده 17 آیین‌نامه اجرایی ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم خلاف قانون و خارج از اختیار نبوده، لذا به استناد بند (ب) ماده 84 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392، رای به رد شکایت صادر و اعلام میکند. رای صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور، از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان قابل اعتراض است.
دکتر زینالعابدین تقوی - رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری