شماره پــرونـــده : هـ ع/0004115 شماره دادنامه: 140109970906000350 تاریخ: 31/05/1401
* شـاکــی : ضیا الدین موسوی جراحی
* طرف شکایت : هیات وزیران
* مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه : ابطال ماده 10 و 12 مصوبه شماره 73974/ت58792 هـ مورخ 1400/07/14
* شاکی دادخواستی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال ماده 10 و 12 مصوبه شماره 73974/ت58792 هـ مورخ 1400/07/14به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد :
ماده 10: چنانچه اشخاص مشمول تا پایان بهمن ماه سال 1400 نسبت به پرداخت مالیات متعلقه اقدام ننمایند سازمان می‌تواند از طریق عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم قانون مالیات متعلق را وصول نماید.
ماده 12: چنانچه اشخاص به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلقه یا اقدامات اجرایی موضوع ماده 10 این آیین‌نامه اعتراض داشته باشند اعتراض آن‌ها قابل طرح و رسیدگی در هیات موضوع ماده 216 قانون خواهد بود.
*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :
نظر به اینکه الزام اشخاص حقیقی یا حقوقی به پرداخت مالیات بر درآمد منوط به انجام تشریفات قانونی مربوط به تنظیم برگ تشخیص مالیاتی و ابلاغ آن به شخص مودی و طی مراحل قانونی از جمله صدور رای قطعی توسط هیات حل اختلاف مالیاتی است و به دلالت ماده 249 قانون مالیات‌های مستقیم تعیین ماخذ مورد محاسبه و رفع اشتباه در محاسبه در این مورد از جمله وظایف هیات حل اختلاف مالیاتی است همچنین به موجب ماده 237 قانون مالیات‌های مستقیم برگ تشخیص مالیات باید براساس ماخذ صحیح و متکی به دلایل و اطلاعات کافی و به نحوی تنظیم گردد که کلیه فعالیت‌های مربوط و در آمدهای حاصل از آن به طور صریح در آن قید و برای مودی روشن باشد امضا کنندگان برگ تشخیص مالیات باید نام کامل و سمت را در برگ تشخیص به طور خوانا قید نماید و مسیول مندرجات برگ تشخیص و نظریه خود از هر جهت خواهند بود. و در صورت استعلام مودی از نحوه تشخیص مالیات مکلفند جزییات گزارشی را که مبنای صدور برگ تشخیص قرار گرفته است به مودی اعلام نمایند و هرگونه توضیحی را در این خصوص بخواهد به او بدهد لذا بنا به اصل 51 قانون اساسی اخذ مالیات از مودی طی مراحل قانونی وفق مقررات قانون مالیات‌های مستقیم و اصلاحات قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 می‌باشد لیکن هیات وزیران باتوجه به مواد 8 و 9 تصویب‌نامه شماره 73974/ت58792هـ مورخ 1400/07/14 با حذف مراحل قانونی مطالبه و دادرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی را وفق مواد 10 و 12 همان مصوبه در ابتدای مطالبه به سمت اخذ مالیات براساس عملیات اجرایی سوق داده و باعث تضییع حقوق مالیاتی و دادرسی مودیان گردیده است که موارد ذیل اجمالا تقدیم می‌گردد.
1- وفق ماده 210 قانون مالیات‌های مستقیم هرگاه مودی ظرف مدت 10 روز از ابلاغ برگ قطعی بدهی مالیاتی خود را پرداخت ننماید اداره امور مالیاتی به موجب برگ اجرایی به او ابلاغ می‌کند ظرف یک ماه از تاریخ ابلاغ کلیه بدهی خود را بپردازد یا ترتیب پرداخت آن را به اداره امور مالیاتی بدهد که در ماده فوق و سایر دستورالعمل‌های صادره بدهی مالیاتی عبارت است از مبلغ مالیاتی که پس از طی مراحل قانونی از جمله مواد 244 و 247 و ....... قانون مالیات‌های مستقیم و ماده 50 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/04/14 به قطعیت رسیده و برگ قطعی به مودی ابلاغ شده باشد و مودی نسبت به پرداخت آن طی 10 روز از ابلاغ قطعی اقدام ننموده باشد.
2- نظر به اینکه به موجب ماده 4 تصویب‌نامه مزبور به سازمان اجازه داده شده است ارزش روز املاک موضوع این آیین‌نامه را متناسب با ارزش روز مبنای محاسبه آخرین ارزش معاملاتی مصوب موضوع ماده 64 قانون برای هر شهر، بخش و روستاهای تابع تعیین نماید و طبق ماده 64 قانون مالیات‌های مستقیم تعیین ارزش معاملاتی موضوع این قانون را در سال اول معادل دو درصد میانگین قیمت‌های روز منطقه با لحاظ ملاک‌های زیر تعیین کرده است و این شاخص هر سال به میزان دو واحد درصد افزایش می‌یابد تا زمانیکه ارزش معاملاتی هر منطقه به بیست درصد میانگین قیمت‌های روز املاک برسد لذا با عنایت به موقعیت‌های املاک و ضوابط حاکم بر موقعیت‌های جغرافیایی و سایر عوامل منطقه‌ای و نوع ساختمان عملا امکان قطعی ارزش هر ملک میسر نبوده و ارزش گذاری بر اساس میانگین قیمت منطقه می‌باشد که در تشابه احکام مالیاتی ماده 59 قانون مالیات‌های مستقیم مبین این فرضیه می‌باشد لذا ارزش فوق حکم ارزش قطعی نداشته و با لطبع مطالبه مالیات براساس میانگین ارزش منطقه نمی تواند حکم مالیات قطعی یا مقطوع را داشته باشد.
3- با مداقه در ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم نظر به اینکه مالیات نقل و انتقال املاک موضوع ماده 59 نیز از مصادیق اخذ مالیات بر اساس درصدی از ارزش معاملاتی ماده 64 قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد در تشابه قانونگذار در تبصره 1 ماده فوق‌الاشاره اعلام نموده چنانچه میزان مالیات مشخصه مورد اختلاف باشد پرونده امر خارج از نوبت در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع این قانون رسیدگی خواهد شد لذا به عینه مشاهده می‌گردد متضمن مالیات مطالبه شده براساس ارزش فوق را قطعی یا مقطوع و غیر قابل رسیدگی در مراجع ماده 50 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/04/14 اعلام ننموده و حق دادرسی مالیاتی وفق آیین دادرسی مالیاتی را به مودی داده است.
4- هیات وزیران در ماده 10 تصویب‌نامه مورد شکایت عملا قبل از طی مراحل قانونی و قطعیت به صورت ابتدا به ساکن مجوز عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم قانون را تجویز نموده و با این حکم ماموران مالیاتی مجاز به کلیه عملیات اجرایی مندرج در قانون بوده و در صورت تطویل رسیدگی جهت جلوگیری از تضییع حقوق مودی دستور هیات ماده 216 قانون مالیات‌های مستقیم و مواد 259 و دستور موقت آن دیوان محترم در صورت شکایت مودی مورد نیاز می‌باشد در حالیکه مالیات وفق فصل دوم و سوم باب پنجم رسیدگی و دادرسی بدون تضییع حقوق مودی از تکالیف سازمان امور مالیاتی کشور می‌باشد.
5- در ماده 8 تصویب‌نامه سازمان امور مالیاتی مکلف شده است نسبت به تعیین دارایی‌های مشمول و ارزش آن‌ها حداکثر تا پایان آذر ماه 1400 اقدام و مراتب را طی دو ماه به نحو مقتضی به اطلاع مالکین دارایی‌های مشمول برساند همچنین وفق ماده 9 تصویب‌نامه مزبور کل فرصت اعطایی از تاریخ صدور تا تاریخ پرداخت در اختیار سازمان امور مالیاتی بوده و با عنایت به ماده 50 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/04/14 که موخر بر قانون بودجه نیز می‌باشد به موجب ماده 244 قانون مالیات‌های مستقیم مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف‌های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقررات این قانون مرجع دیگری پیش بینی شده هیات حل اختلاف مالیاتی است لذا با عنایت به اینکه مقنن در متن بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه 1400 نسبت به مرجع رسیدگی به اختلاف مالیاتی مرجع رسیدگی پیش بینی ننموده است لذا احکام رسیدگی به
اعتراضات مودیان وفق مقررات قانونی ذکر شده مرجع رسیدگی ماده 50 قانون فوق‌الاشاره مراجع ماده 244 قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد.
6- با عنایت به متن بند (خ) قانون بودجه سال 1400 و تبصره‌های ذیل آن از شمولیت مالیات نام برده شده است و مقنن در متن ماده از کلمات مالیات قطعی یا مقطوع استفاده ننموده است و ذکر کلمه شمولیت به هیچ وجه حکم قطعیت صادر نمی نماید همچنین در متن قانون مجوزی برای تعیین نوع مالیات از نظر(برآوردی، قطعی،مقطوع) به هیات وزیران اعطا نشده است و برداشت هیات وزیران از شمولیت به عنوان قطعیت مالیات و ارجاع به هیات ماده 216 قانون مالیت های مستقیم خلاف اداره قانونگذار می‌باشد.
7- نظر به اینکه مالیات بند (خ) تبصره 6 قانون بودجه 1400 از جمله مالیات‌های مستقیم بوده لذا در خصوص اعتراضات ماده 216 در مالیات‌های مستقیم: 1- ابتدا از مصادیق صدر ماده 216 رسیدگی به شکایت ناشی از اقدامات اجرایی نبوده و در صورت صدور دستور بازداشت و اجرای عملیات اجرایی حق مودی جهت اعتراض به صدر ماده 216 قانون مالیت های مستقیم فراهم می‌باشد 2- نظر به اینکه مشمولین شکایت تبصره 1 ماده 216 قانون مالیات‌های مستقیم مودیانی هستند که شکایت آن‌ها حاکی از این باشد که وصول مالیات قبل از قطعیت به موقع اجرا گذارده شده است که مطالبه مالیات فوق کلا مراحل قطعیت خود را طی ننموده است که در صلاحیت تایید یا عدم تایید وصول قبل از قطعیت تبصره 1 ماده 216 باشد 3- در خصوص تبصره 2 ماده 216 قانون مالیات‌های مستقیم باتوجه به مستقیم بودن مالیات فوق اصلا شکایت مودی قابل طرح نمی باشد لذا با عنایت به موارد فوق ابطال مواد 10 و 12 تصویب‌نامه مورد تقاضاست./
* در پاسخ به شکایت مذکور ، معاون امور حقوقی دولت به موجب لایحه شماره 30540/47301 به طور خلاصه توضیح داده است که :
آیین‌نامه اجرایی بند (خ) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 کل کشور بر اساس تکلیف قانونی مقرر در ذیل جز (4) بند مزبور و با رعایت تشریفات مقرر در آن به تصویب هیات وزیران رسیده و بر خلاف ادعای شاکی محترم، مغایرتی با اصل (138) قانون اساسی ندارد.
در بند (خ) تبصره (6) قانون بودجه سال 1400 کل کشور، قانونگذار مقرر داشته که در سال 1400 واحدهای مسکونی و باغ ویلاهای گران قیمت به شرح این بند مشمول مالیات بر دارایی (سالانه) خواهد بود و از آنجا که ماخذ مالیاتی و نرخ مالیات متعلقه در جز (1) بند مزبور به صورت مقطوع مشخص شده است، مالیات مورد اشاره قطعی است و در صورت عدم پرداخت توسط اشخاص مشمول در موعد مقرر، مشمول عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم قانون مالیات‌های مستقیم خواهد بود. بنا به موارد فوق، درخواست اتخاذ تصمیم شایسته دایر بر رد شکایت مطروحه، مورد تقاضاست .
*نظریه تهیه کننده گزارش :
راجـع به شکایت آقایـان حسین عبداللهی و مجتبی خسرویان و سیـد مسیح مولانا و محمـد علی اوجی و ضیا الدین موسوی جراحی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال تبصره 2 ماده 7 و ماده 8 و تبصره آن و نیز ماده 10 از آیین‌نامه اجرایی بند (خ ) تبصره ( 6 ) قانون بودجه سال 1400 کل کشور ، هر چند رعایت تاریخ مندرج در قانون جهت تدوین آیین‌نامه اجرایی مورد شکایت ( مصوبه شماره 73974/ت58792 هـ مورخ 1400/07/14 ) توسط هیات وزیران که خرداد ماه 1400 بوده است، نگردیده است، لیکن از جهت ماهیت مقرره‌های مورد شکایت و انطباق آن‌ها بر قوانین ، از آنجایی که در تبصره 2 ماده 7 بیان می‌دارد واحدهای مسکونی و باغ ویلاهایی که قبل از اعلام ارزش آن توسط سازمان یا کارگروه به فروش رفته ، مشمول مالیات این آیین‌نامه نمی باشد و مفروض این است که خریدار بعدی چون در بازه زمانی اجرای قانون ، مالک محسوب می‌شود مشمول مالیات خواهد بود و فی‌الواقع این مقرره ، فقط شخص مودی را تغییر داده است و در ماده 8 آیین‌نامه نیز وظیفه سازمان امور مالیاتی در تعیین ارزش اموال مشمول و اطلاع مراتب به مالکین مشمول را بیان نموده که هرچند ، باز تاریخ مندرج در این مقرره با تاریخ تدوین آیین‌نامه سازگاری ندارد ولی النهایه موجب تعطیلی این پایه مالیاتی در سال 1400 نخواهد بود بلکه در هر صورت در پایان سال مالیات به این ملک مشمول تعلق گرفته و از مالک فعلی مطالبه خواهد شد و در تبصره ماده 8 نیز مشابه تبصره ماده 7 حکمی را بیان نموده که موجب تعطیلی قانون نبوده بلکه صرفا جابجایی مـودی را موجب می‌شود و در ماده 10 آیین‌نامه اجرایی ، اختیار سازمان امور مالیاتی در انجام اقدامات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم ، در جهت وصـول مالیات ، نسبت به مودیان مشمولی که مالیات متعلق را پرداخت نمی کنند ، بیـان نموده است که با وصـف قید " مالیات متعلق " مذکور در مصوبه معترض عنه که حکایت از این دارد که مراد مالیاتی است که فرآیند تشخیص و مطالبه و احیانا اعتراض به آن طی شده و مالیات قطعی و متعلق شده باشد ، که با این فرض انجام اقدامات اجرایی ، امری قانونی و متبع بوده و ایرادی به آن وارد نمی باشد ، فلذا مجموعا مصوبات مورد شکایت در راستای بیان احکام قانون بوده و خدشه‌ای به آن‌ها وارد نمی باشد.
تهیه کننده گزارش :
علی اکبر رشیدی
رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
راجـع به شکایت آقایـان حسین عبداللهی و مجتبی خسرویان و سیـد مسیح مولانا و محمـد علی اوجی و ضیا الدین موسوی جراحی به طرفیت هیات وزیران به خواسته ابطال تبصره 2 ماده 7 و ماده 8 و تبصره آن و نیز ماده 10 از آیین‌نامه اجرایی بند (خ ) تبصره ( 6 ) قانون بودجه سال 1400 کل کشور ، هر چند رعایت تاریخ مندرج در قانون جهت تدوین آیین‌نامه اجرایی مورد شکایت ( مصوبه شماره 73974/ت58792 هـ مورخ 1400/07/14 ) توسط هیات وزیران که خرداد ماه 1400 بوده است، نگردیده است، لیکن از جهت ماهیت مقرره‌های مورد شکایت و انطباق آن‌ها بر قوانین ، از آنجایی که در تبصره 2 ماده 7 بیان می‌دارد واحدهای مسکونی و باغ ویلاهایی که قبل از اعلام ارزش آن توسط سازمان یا کارگروه به فروش رفته ، مشمول مالیات این آیین‌نامه نمی باشد و مفروض این است که خریدار بعدی چون در بازه زمانی اجرای قانون ، مالک محسوب می‌شود مشمول مالیات خواهد بود و فی‌الواقع این مقرره ، فقط شخص مودی را تغییر داده است و در ماده 8 آیین‌نامه نیز وظیفه سازمان امور مالیاتی در تعیین ارزش اموال مشمول و اطلاع مراتب به مالکین مشمول را بیان نموده که هرچند ، باز تاریخ مندرج در این مقرره با تاریخ تدوین آیین‌نامه سازگاری ندارد ولی النهایه موجب تعطیلی این پایه مالیاتی در سال 1400 نخواهد بود بلکه در هر صورت در پایان سال مالیات به این ملک مشمول تعلق گرفته و از مالک فعلی مطالبه خواهد شد و در تبصره ماده 8 نیز مشابه تبصره ماده 7 حکمی را بیان نموده که موجب تعطیلی قانون نبوده بلکه صرفا جابجایی مـودی را موجب می‌شود و در ماده 10 آیین‌نامه اجرایی ، اختیار سازمان امور مالیاتی در انجام اقدامات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم ، در جهت وصـول مالیات ، نسبت به مودیان مشمولی که مالیات متعلق را پرداخت نمی کنند ، بیـان نموده است که با وصـف قید " مالیات متعلق " مذکور در مصوبه معترض عنه که حکایت از این دارد که مراد مالیاتی است که فرآیند تشخیص و مطالبه و احیانا اعتراض به آن طی شده و مالیات قطعی و متعلق شده باشد ، که با این فرض انجام اقدامات اجرایی ، امری قانونی و متبع بوده و ایرادی به آن وارد نمی باشد ، فلذا مجموعا مصوبات مورد شکایت در راستای بیان احکام قانون بوده و خدشه‌ای به آن‌ها وارد نمی باشد. به استناد بند ب ماده 84 از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سـوی ریاست محترم دیـوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می‌باشد.
محمد علی برومند زاده
رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی
دیوان عدالت اداری