شماره پــرونـــده : هـ ع/0002361 شماره دادنامه: 140009970906011314 تاریخ: 1400/11/23
* شـاکــی : مولانا سید ضیاالدین
* طرف شکایت : سازمان امور مالیاتی کشور
* مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه : ابطال بند 2 دستورالعمل شماره 48574/230/د مورخه 1398/09/27 در خصوص اجرای بند و تبصره 6 قانون بودجه سال 98 در مورد تعیین ضریب ارزش افزوده
* شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بند 2 دستورالعمل شماره 48574/230/د مورخه 1398/09/27 در خصوص اجرای بند و تبصره 6 قانون بودجه سال 98 در مورد تعیین ضریب ارزش افزوده به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد :
در تعیین ضریب ارزش افزوده فعالیت‌های موضوع بند (1)، مالیات و عوارض ارزش افزوده به عنوان بخشی از قیمت تمام شده کالا منظور شده است، لذا اشخاص مزبور در هنگام فروش مجاز به مطالبه و وصول مالیات و عوارض ارزش افزوده، مازاد بر قیمت فروش نخواهند بود.
*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :
به موجب ماده 80 قانون تشکیلات و آیین دادرسی نظر به اینکه بند 2 دستورالعمل صدرالذکر در خصوص نحوه اجرای بند و تبصره 6 قانون بودجه 98 مخالف صریح قانون بوده تقاضای ابطال دارد چرا که به موجب ماده 8 قانون مالیات بر ارزش افزوده اشخاصی که به عرضه کالا و خدمات واردات و صادرات مشغولند مشمول آن قانون بوده و بر اساس ماده 14 قانون مالیات بر ارزش افزوده ماخذ محاسبه مالیات‌های کالا یا خدمت مندرج در صورتحساب خواهد بود و ماده 19 قانون مالیات و ماده 20 هم پیرامون امر بیان حکم کرده مضافا به آنکه ماده 2 قانون مالیات بر ارزش افزوده مودیان مکلفند مالیات را در تاریخ تعلق مالیات محاسبه و از طرف دیگر معامله وصول کننده و بر اساس بند 4 ماده 22 قانون مالیات بر ارزش افزوده عدم درج و تکمیل اصلاحات صورتحساب مطابق نمونه معادل بیست و پنج درصد مشمول تعلق جریمه بوده فلذا بر اساس موارد صدرالذکر اقدامات خوانده در صدور دستورالعمل بر خلاف قانون و حدود اختیارات بوده فلذا تقاضای صدور حکم را دارد.
* در پاسخ به شکایت مذکور ، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی به موجب لایحه شماره 9086/212/ص مورخ 1400/08/24 به طور خلاصه توضیح داده است که :
در رویه گذشته گروهی از مودیان ارزش افزوده را در قالب قیمت فروش پرداخت کرده اند بنابراین با لحاظ اعتراض مودیان قانونگذار در بندهای (ز) و (و) قوانین بودجه سنواتی سال 96 تا 98 اعلام کرده که سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند مالیات بر ارزش افزوده گروه‌های از مودیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده را با اعمال ضریب کاهش ارزش افزوده و فعالیت آن بخش تعیین کند و مقررات این بند در خصوص دوره‌هایی که مالیات آن‌ها قطعی شده جاری خواهد بود و ضریب ارزش افزوده با پیشنهاد سازمان امور مالیاتی و به تایید وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌رسد متعاقب این امر سازمان ملی سال‌های مزبور فهرست گروه‌هایی از مودیان را مشخص و ضریب ارزش فعالیت آن گروه ها را پیشنهاد کرد که با تایید وزیر جهت امر ابلاغ شد و دریافت مالیات بر ارزش افزوده بر اساس ضریب ارزش افزوده فعالیت برای گروه‌هایی از مودیان که اعلام نموده اند با وجود پرداخت مالیات و عوارض در زمان خرید در قالب قیمت تمام شده امکان دریافت مالیات و عوارض از خریداران را ندارد. ضمنا در خصوص عطف به ماسبق شدن آن هم خود قانون حکم صادر کرده است.
*نظریه تهیه کننده گزارش :
به موجب اختیار مندرج در بند ( و ) تبصره ( 16 ) قانون بودجه سال 1398 کل کشور برای سازمان امور مالیاتی که حکایت از این دارد که سازمان امور مالیاتی می‌تواند مالیات بر ارزش افزوده گروه‌هایی از مودیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده را با اعمال ضریب کاهشی فعالیت آن بخش تعیین نماید و این اختیار در خصوص دوره‌هایی که هنوز مالیات آن‌ها قطعی نشده و تسری آن به ما قبل نیز داده شد و در راستای این قانون ، تعیین ضریب فعالیت هر بخش با پیشنهاد سازمان امور مالیاتی و تایید وزیر امور اقتصاد و دارایی خواهد بود که در دستورالعمل مورد شکایت به شماره 48574/230 /د مورخه 1398/09/27 این ضرایب و احکام آن بیان شده است و از آنجایی که ضریب کاهشی که به موجب قانون یاد شده اختیار آن به سازمان امـور مالیاتی داده شده است ، فرآیندی شبیه به تعیین مالیـات مقطوع در راستای تبصره ماده 100 قانون مالیات‌های مستقیم در بحث مالیـات مشاغل دارد چرا که در این فروض ، مودیـان از انجام تکالیف مستثنی شده و ضریب کاهشی در مورد آن‌ها اعمـال می‌شود مگر اینکه داوطلب رسیدگی وفق عمومات حاکم بر امر تشخیص و مطالبه مالیات باشند و از آنجایی که در مقرره مورد شکایت یعنی بند 2 دستورالعمل قید شده است که در قیمت تمام شده برای کالاها و خدمات مشمول اجرای این قانون ، میزان مالیات بر ارزش افزوده در نظر گرفته است و قیمت تمام شده مفروض با مالیات بر ارزش افزوده است و از طرفی مالیات با ضریب کاهشی لحاظ می‌شود ، فلذا مودیان مجاز نمی باشند که از مصرف کننده نهایی یا گیرنده خدمت ، مالیات بر ارزش افزوده را اخذ نمایند و این حکم مقرر در مصوبه با لحاظ اینکه در قیمت تمام شده کالا و خدمت ، مالیات بر ارزش افزوده نیز منظور شده است و بخشی از قیمت تمام شده است و به نحو مجزا از مودی وصول نمی شود و صرفا همان ضریب کاهشی از مودی وصول می‌شود ، منطبق با اختیارات بوده و مغایرتی با قانون ندارد.
تهیه کننده گزارش :
جواد سپهری کیا
رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
به موجب اختیار مندرج در بند ( و ) تبصره ( 16 ) قانون بودجه سال 1398 کل کشور برای سازمان امور مالیاتی که حکایت از این دارد که سازمان امور مالیاتی می‌تواند مالیات بر ارزش افزوده گروه‌هایی از مودیان مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده را با اعمال ضریب کاهشی فعالیت آن بخش تعیین نماید و این اختیار در خصوص دوره‌هایی که هنوز مالیات آن‌ها قطعی نشده و تسری آن به ما قبل نیز داده شد و در راستای این قانون ، تعیین ضریب فعالیت هر بخش با پیشنهاد سازمان امور مالیاتی و تایید وزیر امور اقتصاد و دارایی خواهد بود که در دستورالعمل مورد شکایت به شماره 48574/230 /د مورخه 1398/09/27 این ضرایب و احکام آن بیان شده است و از آنجایی که ضریب کاهشی که به موجب قانون یاد شده اختیار آن به سازمان امـور مالیاتی داده شده است ، فرآیندی شبیه به تعیین مالیـات مقطوع در راستای تبصره ماده 100 قانون مالیات‌های مستقیم در بحث مالیـات مشاغل دارد چرا که در این فروض ، مودیـان از انجام تکالیف مستثنی شده و ضریب کاهشی در مورد آن‌ها اعمـال می‌شود مگر اینکه داوطلب رسیدگی وفق عمومات حاکم بر امر تشخیص و مطالبه مالیات باشند و از آنجایی که در مقرره مورد شکایت یعنی بند 2 دستورالعمل قید شده است که در قیمت تمام شده برای کالاها و خدمات مشمول اجرای این قانون ، میزان مالیات بر ارزش افزوده در نظر گرفته است و قیمت تمام شده مفروض با مالیات بر ارزش افزوده است و از طرفی مالیات با ضریب کاهشی لحاظ می‌شود ، فلذا مودیان مجاز نمی باشند که از مصرف کننده نهایی یا گیرنده خدمت ، مالیات بر ارزش افزوده را اخذ نمایند و این حکم مقرر در مصوبه با لحاظ اینکه در قیمت تمام شده کالا و خدمت ، مالیات بر ارزش افزوده نیز منظور شده است و بخشی از قیمت تمام شده است و به نحو مجزا از مودی وصول نمی شود و صرفا همان ضریب کاهشی از مودی وصول می‌شود ، منطبق با اختیارات بوده و مغایرتی با قانون ندارد به استناد بند ب ماده 84 از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات معزز دیـوان عدالت اداری می‌باشد.
دکتر محمد علی برومند زاده
رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی
دیوان عدالت اداری