شماره پــرونـــده : هـ ع؍ 0101717 شماره دادنامه: 140109970906000765 تاریخ: 1401/10/05
* شـاکــی : آقای عظیم برگ گل
* طرف شکایت : وزارت امور اقتصاد و دارایی
* مـوضـوع شـکـایت و خـواستـه : ابطال نامه شماره 10041؍232 /ص مورخ 15؍5؍1401 مدیر دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی
* شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصاد و دارایی به خواسته ابطال نامه شماره 10041؍232 /ص مورخ 15؍5؍1401 مدیر دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد :
ذیحساب محترم و مدیر کل امور مالی معاونت علمی و فناوری ریاست جمهوری
بازگشت به نامه شماره 84794؍11 مورخ 14؍4؍1401 در خصوص موضوعات مطرح شده موارد ذیل را به آگاهی می‌رساند:
الف- بر اساس مفاد بند 1 بخشنامه شماره 13؍1401؍200 مورخ 28؍2؍1401 این سازمان با توجه به جز 5 بند الف تبصره 12 ماده واحده قانون بودجه سال 1401 کل کشور درآمد حقوق کارکنان دولتی و غیردولتی شامل حق شغل، حق شاغل، فوق‌العاده مدیریت و فوق‌العاده مستمر و غیرمستمر و سایر پرداختی‌ها و کارانه به استثنای عیدی پایان سال پس از کسر معافیت‌های مقرر در قانون مالیات‌های مستقیم و سایر قوانین و همچنین موارد عدم شمول مواد 82 و 83 قانون مالیات‌های مستقیم شامل کمک هزینه مهدکودک یارانه غذا، ایاب و ذهاب، هزینه مسکن، کمک هزینه ورزش و کمک هزینه تلفن همراه مشمول مالیات می‌باشند بنابراین در سال مذکور کمک هزینه مسکن (حق مسکن) از مصادیق موارد عدم شمول مورد اشاره در بند 1 بخشنامه یاد شده می‌باشد.
خاطر نشان می‌گردد مصادیق عدم شمول که در بخشنامه به آن اشاره شده است صرفا پرداخت‌های مربوط به پوشش هزینه‌هایی است که بر عهده کارفرما می‌باشد.
ضمنا مقررات جز 5 بند الف تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 کل کشور مانع از اعمال موارد عدم شمول مالیات که بر اساس مقررات دیگری پیش بینی شده است نخواهد بود.
ب- به موجب بند 6 ماده 91 قانون مالیات‌های مستقیم هزینه سفر و فوق‌العاده مسافرت مربوط به شغل از پرداخت مالیات معاف می‌باشد.
ج- در خصوص عایله مندی پرداختی به کارکنان دولت به موجب مفاد رای شماره 3044؍4؍30 مورخ 14؍4؍1371 هیات عمومی شورای عالی مالیاتی وجوهی که به عنوان کمک هزینه به عایله و اولاد مستخدمین شاغل و غیر شاغل و حتی مستخدمین متوفی مشمول قانون استخدام کشوری و قانون نظام هماهنگ پرداخت کارکنان دولت مصوب 13؍6؍1370 مجلس شورای اسلامی پرداخت می‌گردد از شمول فصل مالیات بر درآمد حقوق انون مالیات‌های مستقیم خارج و معاف از پرداخت مالیات حقوق می‌باشد.
ضمنا مطابق مفاد رای شماره 1795؍4؍30 مورخ 6؍2؍1372 هیات عمومی فوق‌الذکر (که طی دادنامه شماره 1383 مورخ 9؍12؍1400 به تایید هیات تخصصی مالیاتی و بانکی دیوان عدالت اداری رسیده است) کمک عایله مندی موضوع ماده 86 قانون تامین اجتماعی مشمول معافیت بر درآمد حقوق موضوع فصل سوم باب سوم قانون مالیات‌های مستقیم نمی باشد بنابراین مشمولان قانون تامین اجتماعی نسبت به دریافت کمک عایله مندی (شامل عایله مندی و اولاد) مشمول مالیات خواهند بود.
د- به موجب قسمت اخیر رای شماره 2911؍4؍30 مورخ 19؍3؍1376 شورای عالی مالیاتی: «هیات عمومی شورای عالی مالیاتی در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 پس از مطالعه سوابق امر و تبادل نظر در این خصوص به شرح آتی مبادرت به صدور رای می‌نماید: نظر به اینکه کمک‌های موضوع ماده 3 قانون پرداخت پاداش پایان خدمت و بخشی از هزینه‌های ضروری به کارکنان دولت مصوب 26؍2؍1375 مجلس شورای اسلامی برای جبران بخشی از هزینه ها در مواقع ضرورت و اظطرار نظیر ازدواج و فوت به مستخدم یا ورثه بلافصل او پرداخت می‌گردد علیهذا اقلام مذکور مشمول مالیات نمی باشد.»
با توجه به مراتب فوق سایر پرداختی‌ها به کارکنان از جمله بن کالا یا بن کارگری، پرداخت مبالغ نقدی در فعالیت‌های مختلف، حق لباس و ... از مصادیق عدم شمول مالیات موضوع بند 1 بخشنامه شماره 13؍1401؍200 مورخ 28؍2؍1401 نبوده و مشمول مالیات بر درآمد حقوق است.
ضمنا به موجب بند 13 ماده 91 قانون مالیات‌های مستقیم مزایای غیرنقدی پرداختی به کارکنان حداکثر معادل دو دوازدهم معافیت موضوع ماده 84 قانون مالیات‌های مستقیم از پرداخت مالیات معاف است.
*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :
نامه مدیر کل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به شماره 10041؍232؍ص مورخ 15؍5؍1401 در خصوص اعلام اقلام معاف و غیرمعاف حقوق کارکنان ایراداتی وارد است که برای کارفرمایان و حسابداران مشکل ساز شده و نیز موجب تضییع حقوق کارگران می‌شود و در ضمن این نامه مغایر با ابلاغیه‌های قبلی مدیران امور مالیاتی سایر استان‌ها طی یک سال اخیر می‌باشد با توجه به ذکر همین نامه مبنی بر اینکه مقررات جز 5 بند الف تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 مانع از اعمال موارد عدم شمول مالیات که بر اساس مقررات دیگری پیش بینی شده نخواهد بود و با عنایت به ماده 83 قانون مالیات‌های مستقیم و همچنین تبصره 3 ماده 36 قانون کار درآمد مشمول مالیات عبارت است از حقوق (مقرری یا مزد یا حقوق اصلی) و مزایای رفاهی و انگیزه‌ای از قبیل کمک هزینه مسکن، بن کالا یا خواربار و کمک هزینه عایله مندی یا حق اولاد جز مزد ثابت و مزد اصلی محسوب نمی شود در ضمن مبلغی که به عنوان حق لباس بعضا به صورت نقدی به کارگران پرداخت می‌شود صرف خرید لباس کار این عزیزان می‌شود و جز حقوق یا مزد اصلی محسوب نمی شود ضمن اینکه در نامه شماره 119926؍46611 مورخ 5؍10؍1400 معاونت حقوقی رییس جمهور طی جلسه ای که با حضور نمایندگان محترم سازمان امور مالیاتی و وزارت تعاون کار و رفاه اجتماعی و کارکنان ذیربط انجام شد به تبصره 3 ماده 36 قانون کار اشاره شده و مزایای فوق جز مزد ثابت و مبنا محسوب نمی شود و معافیت آن‌ها اعلام شد لذا جهت جلوگیری از تضییع حقوق کارگران به اختلاف نظر پایان داده و از دیوان محترم عدالت اداری تقاضا می‌شود اقدام مقتضی را انجام دهید.
* خلاصه مدافعات طرف شکایت :
به موجب جز 5 بند الف تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 کل کشور سقف معافیت مالیاتی سالیانه موضوع ماده 84 قانون مالیات‌های مستقیم و نرخ‌های مالیات بر درآمد حقوق کارکنان دولتی و غیردولتی اعم ازمجموع مندرج در احکام کارگزینی شامل حق شغل، حق شاغل، فوق‌العاده مدیریت و فوق‌العاده مستمر و غیرمستمر و سایر پرداختی‌ها و کارانه به استثنای عیدی پایان سال در سال 1401 تعیین شده است و وفق مقررات مندرج در جز فوق‌الذکر از قانون یاد شده و به موجب بخشنامه شماره 13؍1401؍200 مورخ 28؍2؍1401 سازمان امور مالیاتی کشور مقرر گردید درآمد حقوق کارکنان دولتی و غیردولتی شامل حق شغل، حق شاغل، فوق‌العاده مدیریت و فوق‌العاده مستمر و غیر مستمر و سایر پرداختی‌ها و کارانه به استثنای عیدی پایان سال پس از کسر معافیت‌های مقرر در قانون مالیات‌های مستقیم و سایر قوانین و همچنین موارد عام‌الشمول مواد 82 و 83 قانون مالیات‌های مستقیم شامل کمک هزینه مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، هزینه مسکن، کمک هزینه ورزش و کمک هزینه تلفن همراه مشمول مالیات می‌باشند نامه موضوع شکایت نیز دقیقا به موجب احکام مندرج در قوانین و مقررات فوق‌الذکر صادر شده است.
لازم به ذکر است مصادیق موارد عدم شمول مواد 82 و 83 قانون مالیات‌های مستقیم که در بند 1 بخشنامه شماره 13؍1401؍200 مورخ 28؍2؍1401 سازمان امور مالیاتی کشور و نیز نامه موضوع شکایت به آن اشاره شده ا ست صرفا پرداخت‌های مربوط به پوشش هزینه‌هایی است که بر عهده کارفرما می‌باشد لیکن در برگیرنده اکثر مواردی است که سالانه تحت عنوان کمک‌های رفاهی کارکنان دولت (در اجرای مقررات ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب 15؍8؍1384 و مقررات مرتبط) پرداخت می‌شود خاطر نشان می‌گردد مطابق مفاد رای شماره 1795؍4؍30 مورخ 6؍2؍1372 هیات عمومی شورای عالی مالیاتی (که طی دادنامه شماره 1383 مورخ 9؍12؍1400 به تایید هیات تخصصی مالیاتی و بانکی دیوان عدالت اداری رسیده است) کمک عایله مندی موضوع ماده 86 قانون تامین اجتماعی نیز مشمول معافیت مالیاتی بر درآمد حقوق موضوع فصل سوم باب سوم قانون مالیات‌های مستقیم نمی باشد بنابراین مشمولان قانون تامین اجتماعی نسبت به دریافت کمک عایله مندی (شامل عایله مندی و اولاد) مشمول مالیات خواهند بود.
با عنایت به مراتب فوق حق شاغل و سایر پرداختی‌ها به کارکنان از مصادیق عدم شمول مالیات موضوع بند 1 بخشنامه فوق‌الذکر نبوده (به جز مواردی که وفق احکام قانونی پیش بینی شده توسط قانونگذار دارای معافیت می‌باشند) و مشمول مالیات بر درآمد حقوق است بنابراین نامه موضوع شکایت بر اساس مقررات جز 5 بند الف تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 کل کشور، مواد 82 و 83 قانون مالیات‌های مستقیم و نیز با عنایت به بند 1 بخشنامه مذکور تنظیم گردیده و اعمال معافیت مالیاتی نسبت به موارد مطرح شده توسط شاکی فاقد مستند قانونی می‌باشد بنابراین تقاضای رد خواسته شاکی را دارد.
رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری
با عنایت به اینکه احکام مندرج در نامه شماره 10041؍232؍ص مورخ 15؍5؍1401 مدیر کل دفتر فنی و مدیریت ریسک مالیاتی که در پاسخ ذیحساب و مدیر کل امور مالی معاونت علمی و فناوری ریاست جمهوری صادر شده است به غیر از پاراگراف ما قبل آخر که به عقیده اعضای حاضر در جلسه هیات تخصصی قابل طرح و بررسی در جلسه هیات عمومی و قابل ابطال تشخیص داده شد ، در راستای بیان احکام قانون مالیات‌های مستقیم از جمله مواد 82 و 83 و 91 از قانون مزبور بوده و ایضا بدون ایجاد حصر ، مواردی را که به حکم قانون و آرای متعدد صادره از هیات عمومی دیوان عدالت اداری از جمله دادنامه‌های شماره 601 مورخ 29؍12؍1389 و شماره 11185 مورخ 29؍6؍1401 مشمول معافیت مالیات از حقوق یا عدم شمول مالیات تشخیص داده شد با عنایت به حکم مندرج در قانون بودجه سال 1401 به شرح تبصره 12 بیان نموده و مفاد رای اخیر هیات تخصصی مالیاتی به شماره 10613 مورخ 23؍8؍1401 در تایید بخشنامه سازمان امور مالیاتی نیز موید صحت مطالب و احکام مندرج در این بخشنامه در حدود یاد شده می‌باشد ، فلذا به استناد مود 12 و 84 از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می‌باشد.
محمد علی برومندزاده
رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی
دیوان عدالت اداری