ابطال رأی شماره 287-286 مورخ 1399/2/16 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و ابطال ماده 13 آیین‌نامه موضوع ماده...

1- به موجب دادنامه شماره 287-286 مورخ 16/2/1399 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، ماده 13 «آیین‌نامه اجرایی ماده 34 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1394» موضوع مصوبه شماره 3869/ت 52885 هـ مورخ 21/1/1395 هیأت وزیران، ابطال نشد.

2- متن رأی شماره 287-286 مورخ 16/2/1399 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به قرار زیر است:

بر مبنای ماده 34 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی سال 1394، اشخاص موضوع این ماده مجاز نیستند قبل از اخذ گواهی پرداخت مالیات مربوط موضوع این قانون، اموال و دارایی‌های متوفی را به وراث یا موصی‌له تسلیم کنند و یا به نام آن‌ها ثبت و یا معاملاتی راجع به اموال و دارایی‌های مزبور انجام دهند. نظر به اینکه آیین‌نامه اجرایی تبصره 2 ماده 34 قانون مالیات‌های مستقیم صرفاً در راستای اجرای حکم مقرر در ماده 34 قانون فوق‌الذکر وضع شده و در ماده یاد شده نیز تسلیم اموال و دارایی‌های متوفی به وراث یا موصی‌له و یا ثبت و انجام معاملات راجع به اموال و دارایی‌های آن‌ها منوط به پرداخت مالیات شده است، لذا حکم مقرر در ماده 13 آیین‌نامه اجرایی تبصره 2 ماده 34 قانون مالیات‌های مستقیم مبنی بر طرح اعتراض مؤدی در هیأت حل اختلاف مالیاتی پس از پرداخت مالیات متعلقه، مغایر با قوانین و خارج از حدود اختیارات مرجع تصویب نبوده و ابطال نشد.

3- مدیرکل هیأت عمومی و هیأت‌های تخصصی دیوان عدالت اداری و معاونت نظارت و بازرسی دیوان عدالت اداری به موجب گزارشی، اعمال ماده 91 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به رأی مذکور را به رئیس دیوان عدالت اداری پیشنهاد می‌کنند. استدلال مصرح در این گزارش به شرح زیر است:

به استحضار می‌رساند که به موجب ماده 13 آیین‌نامه اجرایی تبصره 2 ماده 34 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1394 مقرر شده است که: «چنانچه در خصوص میزان مالیات مشخصه بین مؤدی و اداره امور مالیاتی اختلاف باشد، پس از پرداخت مالیات تعیین شده، ضمن صدور گواهی موضوع ماده 34 قانون، اعتراض مؤدی قابل طرح در مراجع حل اختلاف مالیاتی موضوع مواد 216، 238، 244، 247، 251 و 251 مکرر قانون می‌باشد. در صورتی که طبق رأی قطعی مراجع مذکور، مشخص شود مالیاتی اضافه پرداخت شده است، اضافه پرداختی مالیات با رعایت مقررات مسترد خواهد شد.»

در پرونده‌های مطروحه در هیأت عمومی به شماره کلاسه 9802304 و 9701454، شاکیان به موجب دادخواست‌های تقدیمی و با این استدلال که در فرض معترض بودن افراد به میزان مالیات تعیین شده، الزام آن‌ها به پرداخت مالیات قبل از طرح اعتراض در هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی مبنای قانونی ندارد، ابطال ماده 13 آیین‌نامه اجرایی تبصره 2 ماده 34 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1394 را به دلیل مغایرت با مواد 237 و 238 قانون مالیات‌های مستقیم و خروج مرجع تصویب‌کننده از حدود اختیارات خود خواستار شده‌اند. در مقام رسیدگی به شکایت فوق، هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به موجب دادنامه شماره 287-286 مورخ 16/2/1399 و به شرح آتی رأی به عدم ابطال مقرره فوق صادر کرده است: «بر مبنای ماده 34 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی سال 1394، اشخاص موضوع این ماده مجاز نیستند قبل از اخذ گواهی پرداخت مالیات مربوط موضوع این قانون، اموال و دارایی‌های متوفی را به وراث یا موصی‌له تسلیم کنند و یا به نام آن‌ها ثبت و یا معاملاتی راجع به اموال و دارایی‌های مزبور انجام دهند. نظر به اینکه آیین‌نامه اجرایی تبصره 2 ماده 34 قانون مالیات‌های مستقیم صرفاً در راستای اجرای حکم مقرر در ماده 34 قانون فوق‌الذکر وضع شده و در ماده یاد شده نیز تسلیم اموال و دارایی‌های متوفی به وراث یا موصی‌له و یا ثبت و انجام معاملات راجع به اموال و دارایی‌های آن‌ها منوط به پرداخت مالیات شده است، لذا حکم مقرر در ماده 13 آیین‌نامه اجرایی تبصره 2 ماده 34 قانون مالیات‌های مستقیم مبنی بر طرح اعتراض مؤدی در هیأت حل اختلاف مالیاتی پس از پرداخت مالیات متعلقه، مغایر با قوانین و خارج از حدود اختیار مرجع تصویب نبوده و ابطال نشد.»

با این حال به نظر می‌رسد که دادنامه فوق واجد ایراد قانونی است؛ زیرا به موجب ماده 244 قانون مالیات‌های مستقیم: «مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف‌های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقررات این قانون مرجع دیگری پیش‌بینی شده، هیأت حل اختلافات مالیاتی است …» و بر اساس تبصره 1 ماده 247 قانون مالیات‌های مستقیم: «مؤدی مالیاتی مکلف است مقدار مالیات مورد قبول را پرداخت و نسبت به مازاد بر آن اعتراض خود را در مدت مقرر تسلیم کند.» بنابراین بر مبنای عمومات فوق، در کلیه اختلافات مالیاتی افراد قبل از طرح اعتراض در هیأت حل اختلاف مالیاتی صرفاً مکلف به پرداخت مالیات مورد قبول خود بوده و الزامی به پرداخت کل مالیات تعیین شده ندارند. از این رو با عنایت به اینکه حکم مقرر در ماده 34 قانون مالیات‌های مستقیم صرفاً در مقام اعمال ممنوعیت برای برخی اشخاص در رابطه با در اختیار قرار دادن اموال و دارایی‌های متوفی پیش از اخذ گواهی پرداخت مالیات وضع شده و متضمن حکمی نیست که بر اساس آن ارجاع پرونده‌های موضوع این ماده به هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی مستلزم این باشد که اشخاص قبل از مراجعه به هیأت‌های فوق ملزم به پرداخت کل مالیات تعیین شده باشند، لذا حکم این ماده استثنایی بر احکام کلی مقرر در ماده 244 و تبصره 1 ماده 247 قانون مالیات‌های مستقیم قبل از طرح اعتراض در هیأت حل اختلاف مالیاتی که بر مبنای ماده 13 آیین‌نامه اجرایی تبصره 2 ماده 34 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1394 مقرر شده، با تبصره 1 ماده 247 قانون مالیات‌های مستقیم مغایرت دارد. علی‌هذا مراتب به محضر حضرت‌عالی اعلام و پیشنهاد می‌شود که در راستای اعمال اختیار حاصل از ماده 91 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392، رأی یاد شده برای رسیدگی مجدد در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مطرح شود.

4- رئیس دیوان عدالت اداری پس از ملاحظه گزارش معاونت نظارت و بازرسی دیوان عدالت اداری و مدیرکل هیأت عمومی و هیأت‌های تخصصی دیوان عدالت اداری، موضوع را در اجرای ماده 91 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری به هیأت عمومی ارجاع می‌کند.