مورخ:
1391/08/17
شماره:
230/27575/د
بخشنامه
-
رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری درخصوص ابطال ماده 6 آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حسابرسی
شماره: 27575/230/د
تاریخ: 1391/08/17
پیوست: دارد
بخشنامه
059 | 1391 | بند 3 ماده 97 | م |
مخاطبین/ ذینفعان | امور مالیاتی شهر و استان تهران اداره کل امور مالیاتی... | |||
موضوع | رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری در خصوص ابطال ماده 6 آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حسابرسی | |||
به پیوست رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری موضوع دادنامه شماره 448 الی 450 مورخ 1391/07/03 مندرج در روزنامه رسمی شماره 19702 مورخ 1391/08/01 ، مبنی بر ابطال ماده 6 آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حسابرسی موضوع تصویب‌نامه شماره 26510/ت 39039 ک مورخ 1388/02/09 وزیران محترم عضو کمیسیون اقتصاد (پیوست بخشنامه شماره 22268 مورخ 1388/02/30 ) جهت اطلاع و اقدام لازم ارسال می‌گردد. حسین وکیلی معاون مالیات‌های مستقیم | ||||
تاریخ اجرا: 1391/07/03 | مدت اجرا: -- | مرجع ناظر:دادستانی انتظامی مالیاتی | نحوه ابلاغ: فیزیکی/ سیستمی | |
بخشنامه‌ها و دستورالعمل‌های منسوخ (شماره و تاریخ): بند 5 دستورالعمل 10228/200 مورخ 1389/04/02، دستورالعمل 21630/200 مورخ 1389/07/21 و دستورالعمل شماره 19595/200 مورخ 1390/08/22 | ||||
لطفا هرگونه ابهام و توضیح را از طریق شماره 39903101 با دفتر تشخیص و حسابرسی مالیاتی مطرح و پیگیری نمایید. | ||||
شماره: 22268
تاریخ: 1388/02/30
پیوست: دارد
بخشنامه
015 | 88 | 272 | م |
مخاطبین | ادارات کل امور مالیاتی | |||
موضوع | آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی وتقویت حسابرسی | |||
تصویر تصویب‌نامه شماره 26510/ت39039ک مورخ 1388/02/09 وزیران عضو کمیسیون اقتصاد موضوع اصل 138 قانون اساسی در خصوص آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی وتقویت حسابرسی که به تایید مقام مـحترم ریاسـت جمهوری رسیده و در روزنامه رسمی شماره 18689 مورخ 1388/02/14 نیز مـنتشر گردیده است جهت اجرا و بهره‌برداری لازم ابلاغ می‌گردد. علی اکبر عرب مازار رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور | ||||
دامنه کاربرد:1- داخلی* 2- خارجی* | مرجع پاسخگویی:دفتر فنی مالیاتی و قراردادهای بین‌المللی تلفن:39903912 | |||
تاریخ اجرا:15 روز پس از انتشار در روزنامه رسمی | مدت اجرا: | مرجع ناظر:دادستانی انتظامی مالیاتی | نحوه ابلاغ:فیزیکی | |
بخشنامه‌های منسوخ: | ||||
شماره: 26510/ت39039ک
تاریخ: 1388/02/09
پیوست:
وزارت امور اقتصادی ودارایی
معاونت برنامه ریزی ونظارت راهبردی رییس جمهور
وزیران عضو کمیسیون اقتصاد در جلسه مورخ 1387/06/31 بنا به پیشنهاد وزارت امور اقتصادی ودارایی و به استناد ماده واحده قانون استفاده از خدمات تخصصی وحرفه ای حسابداران ذی صلاح به عنوان حسابدار رسمی – مصوب 1372- وبا رعایت تصویب‌نامه شماره 164082/ت373 هـ مورخ 1386/10/10 آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی وتقویت حسابرسی را به شرح زیر تصویب نمودند:
آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی وتقویت حسابرسی
ماده 1- در این آیین‌نامه عبارات زیر در معانی مشروح مربوط به کار می‌روند:
الف- اشخاص مشمول این آیین‌نامه: کلیه اشخاص حقیقی وحقوقی موضوع بندهای "الف" تا "ز" ماده (2) آیین‌نامه اجرایی تبصره (4) قانون استفاده از خدمات تخصصی وحرفه ای حسابداران ذی‌صلاح به عنوان حسابدار رسمی – مصوب 1379-.
ب- صورت مالی حسابرسی شده: صورت‌های مالی حسابرسی شده توسط سازمان حسابرسی یا اعضای جامعه حسابداران رسمی با رعایت ترتیبات مقرر در ماده (2) آیین‌نامه اجرایی تبصره (4) قانون استفاده از خدمات تخصصی وحرفه ای حسابداران ذی صلاح به عنوان حسابدار رسمی – مصوب 1379-.
ج- وزارت: وزارت امور اقتصادی ودارایی.
ماده 2- دستگاه‌های اجرایی مذکور در ماده (5) قانون مدیریت وخدمات کشوری – مصوب 1386- مکلفند از انعقاد قرارداد مازاد بر مبلغ ده برابر نصاب معاملات بزرگ موضوع قانون برگزاری مناقصات – مصوب 1383- با اشخاص مشمول این آیین‌نامه که فاقد صورت‌های مالی حسابرسی شده باشند، خودداری نمایند.
ماده 3- معاونت برنامه ریزی ونظارت راهبردی رییس جمهور موظف است هرگونه رتبه بندی وتعیین صلاحیت اشخاص مشمول این آیین‌نامه (از جمله شرکتهای پیمانکاری ومشاوره) را به ارایه صورت‌های مالی حسابرسی شده آن‌ها منوط نماید.
ماده 4- شرکتهای تازه تاسیس، ضمن معافیت از ارایه صورت‌های مالی در سال اول تاسیس، موظفند برنامه کسب وکار سه سال آینده خود را که به اطلاع حسابرس رسمی شرکت رسیده باشد، ارایه نماید.
ماده 5- سازمان بورس مکلف است از پذیرش سهام شرکت‌هایی که شرکتهای تابع و وابسته آن‌ها فاقد گزارش حسابرسی شده است، خودداری نمایند. در مورد شرکتهای پذیرفته شده، نماد عملیاتی آن‌ها در صورت عدم رعایت تکلیف مقرر در این ماده ظرف شش ماه پس از ابلاغ این آیین‌نامه بسته خواهد شد.
ماده 6- سازمان امور مالیاتی کشور مکلف است بارعایت قوانین ومقررات مربوط اظهارنامه اشخاص مشمول این آیین‌نامه را صرفا به انضمام صورت‌های مالی حسابرسی شده، بررسی ودر صورت عدم ارایه صورت‌های مالی حسابرسی شده بر مبنای علی الرآس نسبت به تشخیص مالیات اقدام نماید.
ماده 7- اعطای تسهیلات ارزی وریالی به اشخاص مشمول این آیین‌نامه که فاقد صورت‌های مالی حسابرسی شده باشند، ممنوع است و این اشخاص مکلفند علاوه بر صورت‌های مالی حسابرسی شده، گزارش توجیهی دقیق وکاملی در مورد میزان تسهیلات ارزی مورد تقاضا با مستندات لازم که به تایید حسابرس مربوط رسیده باشد به بانک یا موسسه اعتباری مربوط ارایه نمایند. مسیولیت حسن اجرای این ماده به عهده بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران است.
ماده 8- هرگونه خروج ارز در مورد تمام یا قسمتی از درآمد، اصل سرمایه، سود سرمایه گذاری، حق امتیاز، اقساط وسود تسهیلات دریافتی وموارد مشابه توسط اشخاص مشمول این آیین‌نامه مشمول مقررات این ماده است.
ماده 9- به منظور ارتقای سطح کیفی، دقت وسرعت ارایه خدمات حسابرسی وبازرسی، سازمان حسابرسی مکلف است ظرف دو سال پس از ابلاغ این تصویب‌نامه با تهیه وایجاد نرم افزارهای تخصصی لازم، به کارگیری نیروهای متخصص، فراهم نمودن تجهیزات سخت افزاری ونرم افزاری مناسب وبرقراری دوره‌های آموزشی مربوط، شرایط لازم برای به کارگیری فناوری نوین در حرفه حسابرسی در کشور را فراهم نماید.
تبصره- معاونت برنامه ریزی ونظارت راهبردی رییس جمهور موظف است جهت تامین منابع مالی لازم به منظور تحقق موارد این ماده، مساعدت لازم را از جمله پیش بینی اعتبار مورد نیاز از محل منابع عمومی دولت به عمل آورد.
ماده 10- در راستای ارتقای کیفی حسابرسی وتوجه به نیازهای کشور، وزارت علوم، تحقیقات وفناوری موظف است با همکاری وزارت در برنامه‌های آموزش دانشگاه‌ها در زمینه حسابداری وحسابرسی تجدید نظر نماید.
ماده 11- سازمان ثبت اسناد واملاک کشور مکلف است ثبت موسسات حسابرسی را تن ها با اخذ مجوز از جامعه حسابداران رسمی انجام دهد وهمچنین از ثبت صورت جلسات مجامع عمومی اشخاص مشمول این آیین‌نامه در صورت تعیین افراد متفرقه به عنوان بازرس قانونی وحسابرس خودداری نماید.
ماده 12- به منظور ارتقای سطح انضباط مالی شرکت ها و موسسات انتفاعی دولتی وساماندهی نرم افزارهای حسابداری مورد استفاده در دستگاه‌های مذکور، وزارت مکلف است دستورالعمل مربوط را با کسب نظر از سازمان حسابرسی وشورای عالی انفورماتیک ظرف شش ماه تهیه و به آن‌ها ابلاغ نماید.
ماده 13- مرجع حل اختلاف در تشخیص شرکتهای مشمول این آیین‌نامه وزارت می‌باشد.
این تصویب‌نامه در تاریخ 1388/02/08 به تایید مقام محترم ریاست جمهوری رسیده است.
پرویزداودی
معاون اول رییس جمهور
رای شماره‌های: 450، 449، 448
تاریخ: 1390/07/02
کلاسه پرونده: 90/779، 88/472، 89/331
مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: 1- آقای علی حیدری 2- شرکت سیمان سپاهان 3- شرکت تولید قطعات پرسی فلزی الکتریک گیلان (سهامی خاص)
موضوع شکایت و خواسته:
ابطال ماده (6) تصویب‌نامه شماره 26510/ت39039ک – 1388/02/09 وزیران عضو کمیسیون اقتصاد
گردش کار:
شکات به موجب دادخواست‌های جداگانه، ابطال ماده (6) تصویب‌نامه شماره 26510/ت39039ک – 1388/02/09 وزیران عضو کمیسیون اقتصاد را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده اند که:
«در اجرای مقررات ماده 40 قانون دیوان عدالت اداری، ماده 3 آیین‌نامه اجرایی موضوع تبصره 4 قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران ذی صلاح حسابدار رسمی و بخشنامه شماره 3226/372-211– 1384/03/01تقدیم و به استحضار می‌رساند که:
وزیران عضو کمیسیون اقتصاد در جلسه مورخ 1387/06/31خود آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حسابرسی را تصویب کرده اند که ماده 6 آن بدین شرح است:
ماده 6- سازمان امور مالیاتی کشور مکلف است با رعایت قوانین و مقررات مربوط اظهار نامه اشخاص مشمول این آیین‌نامه را صرفا به انضمام صورت‌های مالی حسابرسی شده، بررسی و در صورت عدم ارایه صورت‌های مالی حسابرسی شده بر مبنای علی‌الراس نسبت به تشخیص مالیات اقدام کند.
با مقررات ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم که به موجب آن اختصاصا موارد تشخیص درآمد مشمول مالیات از طریق‌علی‌الراس احصا شده است و همچنین نظر قانونگذار در ماده 272 الحاقی به قانون مزبور و تبصره‌های ذیل آن کاملا مغایر است از محضر مبارک استدعا دارد دستور فرمایند در اجرای ماده 40 فوق‌الاشعار موضوع درهیات عمومی مطرح و ابطال مصوبه مزبور را در این مورد درخواست فرمایند.»
همچنین یکی از شکات به نام آقای علی حیدری طی دادخواستی اعلام کرده است:
«با عطف به ماده 6 آیین‌نامه مذکور در فوق، سازمان امور مالیاتی مکلف شده است اظهار نامه مالیاتی مودیان مشمول در بند الف ماده یک آیین‌نامه مذکور در فوق را صرفا به انضمام صورت‌های مالی حسابرسی شده بررسی کند و در صورت عدم ارایه صورت‌های مالی حسابرسی شده مالیات این دسته از مودیان بر مبنای علی‌الراس تشخیص داده خواهد شد در حالی که بر اساس مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1380/11/27موارد تشخیص درآمد مشمول مالیات مودیان بر مبنای علی‌الراس به صورت صریح عنوان شده است.
«با عطف به ماده 6 آیین‌نامه مذکور در فوق، سازمان امور مالیاتی مکلف شده است اظهار نامه مالیاتی مودیان مشمول در بند الف ماده یک آیین‌نامه مذکور در فوق را صرفا به انضمام صورت‌های مالی حسابرسی شده بررسی کند و در صورت عدم ارایه صورت‌های مالی حسابرسی شده مالیات این دسته از مودیان بر مبنای علی‌الراس تشخیص داده خواهد شد در حالی که بر اساس مفاد ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1380/11/27موارد تشخیص درآمد مشمول مالیات مودیان بر مبنای علی‌الراس به صورت صریح عنوان شده است.
در آیین‌نامه مذکور وزیران عضو کمیسیون خارج از اختیارات قانونی یک تکلیف اضافی به مودیان تعیین کرده است که این موضوع علاوه بر فراهم آوردن موجبات تحمیل جرایم احتمالی آتی، هزینه ها و مالیات‌های خارج از چارچوب قانون مالیات‌های مستقیم برای مودیان، بر اساس اصل 138 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران مغایر با روح ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم است. لذا از آن دیوان خواهشمند است به استناد قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و قانون مالیات‌های مستقیم در خصوص ابطال ماده 6 آیین‌نامه مذکور اقدام لازم به عمل آید.»
- در پاسخ به شکایت شکات، قایم مقام معاون حقوقی رییس جمهور طی لایحه شماره 127568/9010- 1389/11/18توضیح داده است که:
«با احترام،عطف به نامه‌های شماره هـ ع/88/472- 1388/06/18 و هـ ع/89/331 1389/05/13 راجع به دادخواست‌های ابطال ماده (6) تصویب‌نامه شماره 26510/ت39039ک- 1389/02/09 (در مورد بررسی اظهارنامه مالیاتی بر اساس صورت‌های مالی) ضمن ایفاد دفاعیه های سازمان حسابرسی و نامه شماره سازمان امور مالیاتی که به ضمیمه نامه 3423/91- 1389/01/19 وزارت امور اقتصادی و دارایی واصل شده است اعلام می‌دارد: ابتدا قانون استنادی و مصوبه مورد ایراد ذکر و سپس موضوع شکایت و پاسخ تکمیلی به موارد اشکال ارایه می‌شود.
1- قوانین استنادی و مصوبه مورد شکایت
«تبصره (1) ماده 272 قانون مالیات‌های مستقیم ( مصوب 1380)- اداره امور مالیاتی گزارش حسابرسی مالیاتی را بدون رسیدگی قبول و مطابق مقررات برگ تشخیص مالیات صادر می‌کند، قبول گزارش حسابرسی مالیاتی موکول به آن است که مودی گزارش حسابرسی مالی را نسبت به صورت‌های مالی که طبق استانداردهای حسابرسی توسط همان حسابدار رسمی یا موسسه حسابرسی تنظیم شده باشد، ضمیمه گزارش حسابرسی مالیاتی همراه با اظهار نامه مالیاتی یا حداکثر ظرف سه ماه از تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه، تسلیم اداره امور مالیاتی مربوط نموده باشد.
تبصره 2 اصلاحی ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم (مصوب 1380)- آیین‌نامه مربوط به روش‌های نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک و نحوه ثبت وقایع مالی و چگونگی تنظیم صورت‌های مالی نهایی بر اساس نوع فعالیت و همچنین رعایت اصول و موازین و استانداردهای پذیرفته شده حسابداری توسط سازمان امور مالیاتی کشور با کسب نظر از جامعه حسابداران رسمی تهیه و به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی خواهد رسید.»
«قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران 1372- به منظور اعمال نظارت مالی بر واحدهای تولیدی، بازرگانی و خدماتی و همچنین حصول اطمینان از قابل اعتماد بودن صورت‌های مالی واحدهای مزبور در جهت حفظ منافع عمومی، صاحبان سرمایه و دیگر اشخاص ذی حق و ذی نفع، به دولت اجازه داده می‌شود حسب مورد و نیاز، ترتیبات لازم را برای استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران ذی صلاح به عنوان حسابدار رسمی در موارد زیر به عمل آورد:
الف: حسابرسی و بازرسی قانونی شرکتهای پذیرفته شده یا متقاضی پذیرش در بورس اوراق بهادار
ب:حسابرسی و بازرسی قانونی سایر شرکتهای سهامی
ج: حسابرسی شرکتهای غیر سهامی و موسسات انتفاعی و غیر انتفاعی
د- حسابرسی و بازرسی قانونی شرکت ها و موسسات موضوع بندهای (الف) و (ب) ماده 7 اساسنامه قانونی سازمان حسابرسی مصوب 1366
هـ- حسابرسی مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی
«تبصره 1- شرایط و ضوابط مربوط به تعیین صلاحیت حسابداران رسمی و چگونگی انتخاب آنان مطابق آیین‌نامه‌ای است که به پیشنهاد وزیر امور اقتصادی و دارایی به تصویب هیات وزیران می‌رسد.»
«ماده 6 مصوبه مورد شکایت- سازمان امور مالیاتی کشور مکلف است با رعایت قوانین و مقررات مربوط اظهار نامه اشخاص مشمول این ایین نامه را صرفا به انضمام صورت‌های مالی حسابرسی شده، بررسی و در صورت عدم ارایه صورت‌های مالی حسابرسی شده، بر مبنای علی‌الراس نسبت به تشخیص مالیات اقدام کند.»
2- بیان شکایت:
در دادخواست‌های یاد شده ماده (6) تصویب‌نامه از این جهت مورد شکایت قرار گرفته است که در ماده (97) قانون مالیات‌های مستقیم موارد تشخیص علی‌الراس را ذکر کرده است به علاوه ماده (6) مصوبه مغایر با ماده (272) قانون مالیاتی مستقیم است که گزارش حسابدار رسمی را برای اداره امور مالیاتی قابل قبول اعلام کرده است همچنین ماده (6) مصوبه مزبور تکلیف اضافه برای مودیان مالیاتی تعیین کرده است.
3- پاسخ:
3-1- در ماده (6) تصویب‌نامه قید شده است «اشخاص مشمول این آیین‌نامه» و در ماده (1) مصوبه نیز اشخاص مشمول آیین‌نامه «اشخاص موضوع بندهای آیین‌نامه قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران…» ذکر شده است.
در قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران ( که فوقا در بند 1 آمده) به طور صریح اولا: به دولت اختیار داده شده که ترتیب استفاده از حسابدار رسمی را تعیین کند. ثانیا: در تبصره (1) قانون مزبور قید شده است ضوابط تعیین صلاحیت حسابداران رسمی به تصویب هیات وزیران برسد. ثالثا: هدف از قانون «حصول اطمینان از قابل اعتماد بودن صورت‌های مالی» بوده است.
یکی از ترتیباتی که دولت برای استفاده از حسابدار رسمی تعیین کرده این است که مطابق ماده (6) مصوبه مزبور صورت‌های مالی باید حسابرسی شده باشد.
بدیهی است اگر صورت‌های مالی اشخاص مشمول قانون فوق، حسابرسی نشده باشد اساسا استفاده از خدمات تخصصی حسابداران رسمی موضوعیت پیدا نمی کند تا آثار اجرایی قانون مزبور قابل اعمال باشد مضافا این که مطابق ماده (272) قانون مالیات‌های مستقیم نیز تصریح شده است که «گزارش حسابرسی» مورد قبول اداره امور مالیاتی قرار گیرد.
بنابراین موضوع ماده (6) مصوبه در اجرای ماده (272) قانون مزبور و قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران تصویب شده است.
3-2-صرف نظر از نکته فوق یکی از موارد علی‌الراس تشخیص شده موضوع ماده (97) قانون مالیات‌های مستقیم ( مطابق بند 3 ماده 97) این است که دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی به علت «عدم رعایت این قانون و آیین‌نامه مربوط» مورد قبول دانسته نشود.
از طرفی یکی از آیین‌نامه‌های مربوط، آیین‌نامه تبصره (2) ماده (95) قانون مالیات‌های مستقیم است که تنظیم صورت‌های مالی را مقید به اصول و موازینی اعلام کرده است که به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی برسد بنابراین از این جهت نیز ماده (6) مصوبه در چهارچوب بند «3» ماده (97) و تبصره (2) ماده (272) قانون مالیات‌های مستقیم تصویب شده است.
با توجه به مراتب فوق رد شکایت را خواستار است.»
هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ یاد شده با حضور روسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد. پس از بحث و بررسی، با اکثریت آرا به شرح آینده به صدور رای مبادرت می‌کند.
رای هیات عمومی
نظر به این که موارد تشخیص مالیات مودی از طریق‌علی‌الراس در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم پیش بینی شده است، ماده 6 آیین‌نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حسابرسی موضوع مصوبه شماره 26510/ت39039ک– 1388/02/09وزیران عضو کمیسیون اقتصاد در تعیین مالیات علی‌الراس خلاف حکم مقرر در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم و خارج از حدود اختیارات مرجع وضع مصوبه تشخیص می‌شود و به استناد بند یک ماده 19 و ماده 42 قانون دیوان عدالت اداری حکم به ابطال آن صادر و اعلام می‌شود.
رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری
محمدجعفر منتظری