رفع ابهام راجع به ترتیب اجرای مقررات قانون اصلاح ماده 84 ق. م. م. مصوب 19/12/1375

نظر به اینکه راجع به ترتیب اجرای مقررات قانون اصلاح ماده 84 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 19/12/1375 بار دیگر سؤالات متعددی توسط واحدهای مختلف مالیاتی مطرح می‌گردد، لذا ضمن جلب توجه همکاران به مفاد بخشنامه شماره 2790/661/4/30 مورخ 26/1/1376، جهت رفع سایر اشکالات مطروحه نکات زیر را نیز یادآوری می‌نماید:
1- کلیه حقوق‌بگیران مشمول قانون کار مصوب 29/12/1369 مجمع تشخیص مصلحت نظام، از حیث مقررات مالیاتی مشمول واژه «کارگران» مندرج در ماده 84 و تبصره یک قانون مالیاتی اصلاحی فوق‌الاشعار می‌باشند.
2- با توجه به مقررات مربوط به تعیین حداکثر ساعات کار (44 ساعت در هفته و 176 ساعت برای چهار هفته) و با عنایت به اینکه معمولاً حقوق و فوق‌العاده اضافه کار به صورت ماهانه توسط مؤسسات و اشخاص پرداخت می‌گردد، میزان اضافه کار موضوع قسمت اخیر تبصره یک ماده 84 مذکور برای کارگران حدود 96 ساعت در ماه می‌باشد. بنابراین فوق‌العاده اضافه کار دریافتی آن‌ها باید با رعایت مقررات قانون کار حداکثر تا 96 ساعت در ماه مشمول نرخ مقطوع ده درصد و مازاد آن با افزودن به جمع حقوق و فوق‌العاده‌های دیگر سالیانه حقوق‌بگیر مورد اعمال نرخ تصاعدی موضوع ماده 131 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحیه آن مصوب 7/2/1371 قرار گیرد. لازم به ذکر است که در موقع پرداخت یا تخصیص فوق‌العاده اضافه کار، چنانچه مجموع درآمد حقوق سالیانه با اضافه نمودن فوق‌العاده اخیر کمتر از حد نصاب معافیت مالیاتی مذکور در ماه 84 اصلاحی باشد، در این صورت فوق‌العاده اضافه کار مزبور هم مشمول پرداخت مالیات نخواهد بود.
مثال:
حقوق و مزایای مستمر دریافتی ماهیانه در سال 1376 300.000 ریال
فوق‌العاده اضافه کار دریافتی در فروردین ماه 1376 180.000 ریال
(حق‌الزحمه اضافه کار فوق بر اساس مدت زمان کمتر از 50% ساعات کار روزانه محاسبه شده است)
درآمد مشمول مالیات مستمر سالیانه 3.600.000 = 12 × 300.000
جمع مستمر و غیر مستمر 3780.000= 180.000 +3.600.000
چون این مبلغ از حد نصاب معافیت سالانه یعنی مبلغ 3.840.000 ریال کمتر می‌باشد بنابراین حق‌الزحمه مزبور مشمول پرداخت مالیات نخواهد بود. حال اگر حقوق‌بگیر در اردیبهشت ماه نیز مطابق فروردین ماه اضافه کاری دریافت نماید قسمتی از فوق‌العاده اضافه کار اردیبهشت ماه به شرح زیر مشمول پرداخت مالیات خواهد بود.
جمع درآمد مشمول مالیات یک ساله 3960.000=180.000+3.780.000 (من‌جمله حق‌الزحمه اضافه کار فروردین و اردیبهشت)
فوق‌العاده اضافه کار مشمول مالیات 120.000=3840.000-3960.000
با توجه به اینکه تمام اضافه کاری اردیبهشت ماه مربوط به مدت زمان کمتر از 50% ساعات کار روزانه بوده، لذا مبلغ 120.000 ریال مشمول نرخ 10% طبق بند 13 ماده 91 قانون مالیات‌های مستقیم می‌گردد. مالیات فوق‌العاده اضافه کار اردیبهشت ما 120.000=10% ×120.000 و چون جمع دریافتی حقوق‌بگیر در طول سال بر اساس مقررات جاری مربوط کمتر از نصاب 14.400.000 ریال (موضوع ماده 85 لایحه حداکثر و حداقل حقوق) می‌باشد مبلغ 12.000 ریال مزبور مشمول بخشودگی مالیات موضوع تبصره 2 ماده 84 اصلاحی می‌گردد.
پس:
3.000=25% × 12.000 9.000=3.000-12.000 مالیات قابل کسر بابت فوق‌العاده اضافه کار اردیبهشت ماه 76
3- مطلع هستید که حداکثر حقوق موضوع ماده 8 «لایحه قانونی مربوط به حداکثر و حداقل حقوق مستخدمین شاغل و بازنشسته و آماده خدمت مصوب 4/2/1358 شورای انقلاب جمهوری اسلامی ایران» برای سال جاری (1376) مبلغ 1.200.000 ریال در ماه است که دوازده برابر آن، مبلغ 14.400.000 ریال بابت یک سال مالیاتی می‌باشد و تا این مبلغ، طبق تبصره 2 ماده 84 اصلاحی، معادل 25% مالیات بخشوده می‌شود. حال توجه خواهند داشت که در احتساب رقم مذکور باید مجموع حقوق و مزایای (فوق‌العاده‌های) مستمر و غیر مستمر سالانه اعم از نقدی و غیر نقدی حقوق‌بگیر پس از کسر معافیت‌های مقرر قانونی (به استثنای معافیت مالیاتی موضوع ماده 84 اصلاحی مصوب 19/12/75) مبنای محاسبه قرار گیرد.
در این خصوص به مثال زیر توجه فرمایید:
حقوق و فوق‌العاده‌های دریافتی ماهانه شخصی که مستخدم یکی از مؤسسات خصوصی است، عبارتست از:
1- حقوق اصلی 600.000 ریال
2- فوق‌العاده شغل 350.000 ریال
3- فوق‌العاده محرومیت از تسهیلات زندگی 250.000 ریال
4- فوق‌العاده محل خدمت 50.000 ریال
5- فوق‌العاده جذب 100.000 ریال
چنانچه شخص مزبور بابت شهریور ماه مبلغ 540.000 ریال نیز فوق‌العاده اضافه کار دریافت کند (که مبلغ 135.000 ریال آن بابت اضافه کار مازاد بر 50% کار روزانه است)، مالیات متعلق به شرح زیر محاسبه می‌گردد:
ریال 180.000= 30% × 600.000
حد معافیت فوق‌العاده‌ها طبق قسمت اخیر بند 6 ماده 91
220.000=180.000- (100.000 +50.000 +250.000)
فوق‌العاده‌های مشمول مالیات موضوع ردیف‌های 3 تا 5
1170.000=220.000 + 350.000 + 600.000
درآمد حقوق ماهانه مشمول مالیات قبل از کسر معافیت‌ها
14.040.000= 12 ×1170.000
درآمد حقوق مستمر سالانه مشمول مالیات
10.200.000= 3.840.000-14.040.000
درآمد حقوق مستمر سالانه مشمول مالیات
2.995.000 = نرخ موضوع ماده 131 × 10.200.000
مالیات حقوق مستمر سالانه قبل از کسر 25% معافیت مالیات درآمد مستمر سالانه
2246250=75/0 × 2.995.000
مالیات قابل کسر در هر پرداخت ماهانه
187188=12: 2246250
فوق‌العاده اضافه کار مشمول نرخ موضوع ماده 131
405.000=135.000-540.000
فوق‌العاده اضافه کار مشمول نرخ 10% مالیات
10.335.000=135.000 + 10.200.000
مجموع حقوق و فوق‌العاده اضافه کار مشمول مالیات
3.049.000=نرخ موضوع ماده 131 × 10.335.000
مالیات حقوق و فوق‌العاده اضافه کار
54.000 = 2.995.000-3.049.000
مالیات قسمتی از فوق‌العاده اضافه کار که مشمول نرخ ماده 131 می‌شود
14.175.000=135.000 + 14.040.000
که چون رقم حاصله کمتر از مبلغ 14.400.000= (12 × 1.200.000) ریال است پس:
مالیات قسمتی از اضافه کار که
(1) 40500= 75/0 × 54000 مشمول نرخ ماده 131 می‌شود 14.580.000 = 405.000 + 14.175.000 180.000 = 14.400.000-14.580.000 قسمتی از اضافه کار که مشمول 10% بدون معافیت 25% می‌شود
(2) 18.000 = 10% × 180.000 مالیات قسمتی از اضافه کار که مشمول معافیت 25% نمی‌شود مالیات قسمت دیگری از اضافه کار 225.000 = 180.000-405.000 که مشمول 10% با 25% معافیت می‌شود.
(3) 16.875 = 75/0 ×10% × 225.000 مالیات قسمت دیگری از اضافه کار که مشمول 10% مالیات با 25% معافیت می‌گردد. 75.375= 16.875 + 18.000 + 40.500 مالیات اضافه کار پرداختی در شهریور ماه
4- چنانچه حقوق‌بگیران مشمول قانون کار غیر از حق‌الزحمه اضافه کار وجوه غیر مستمر دیگری دریافت نمایند از جهت اجرای مقررات اصلاحی ماده 84 مذکور و تبصره‌های ذیل آن ابتدا فوق‌العاده اضافه کار در محاسبات منظور و سپس غیر مستمر دیگر مورد محاسبه مالیات قرار خواهد گرفت.
5- فوق‌العاده اضافه کار پرداختی توسط وزارتخانه‌ها، مؤسسات دولتی یا وابسته به دولت، شرکت‌های دولتی و نیز سازمان‌هایی که شمول قانون نسبت به آن‌ها مستلزم ذکر نام است یا از محل اعتبارات دولتی همچنان مشمول مقررات بند 13 ماده 91 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 3/12/1366 و اصلاحی آن مصوب 7/2/1371 با رعایت مقررات تبصره 2 ماده 84 اصلاحی مصوب 19/12/1375 می‌باشد.
متذکر می‌شود، مفاد این بخشنامه به تأیید هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی نیز رسیده است.