شمول یا عدم شمول مالیات بر ارزش افزوده نسبت به درآمد موضوع ماده (138) مکرر قانون مالیات های...

صورتجلسه مورخ 1404/10/16 هیات عمومی شورای عالی مالیاتی در اجرای مقررات بند (3) ماده (255) قانون مالیات های مستقیم حسب ارجاع نامه شماره 210/75160/ د مورخ 1404/09/24 معاون محترم تحول هوشمند نظام مالیاتی توسط رئیس کل محترم سازمان متبوع مبنی بر طرح و بررسی

موضوع «ابهام در خصوص شمول یا عدم شمول مالیات بر ارزش افزوده نسبت به درآمد

موضوع ماده (138) مکرر قانون مالیات های مستقیم» در هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی، مراتب در اجرای مقررات بند (3) ماده (255) قانون مالیات های مستقیم در جلسه مورخ 1404/10/16 این هیأت مطرح گردید.
شرح ابهام: با عنایت به عدم تصریح تسری معافیت مالیات بر ارزش افزوده به درآمد

موضوع ماده (138) مکرر قانون مالیات های مستقیم، در خصوص وضعیت شمول یا عدم شمول مالیات بر ارزش افزوده این درآمد، نظرات زیر مطرح و مورد ابهام می باشد: نظر اول: مطابق تبصره بند (ب) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400، در مواردی که دریافت وجه توسط یک مؤدی مستند به فروش کالا یا ارائه خدمت نیست، مانند دریافت هرگونه خسارت در آمدهای حاصل از تسعیر دارایی های ارزی، انواع سود انواع جریمه (مادامی که بخشی از بهای کالا و خدمات تلقی نگردد)، آورده نقدی یا غیر نقدی به عنوان سرمایه و انواع کمکهای دولتی، عرضه خدمت محسوب نمی شود و مأخذ محاسبه مالیات و عوارض نمی باشد.

بنابراین درآمد اشخاص

موضوع ماده (138) مکرر قانون مالیات های مستقیم، عرضه خدمت محسوب نشده و مشمول مالیات بر ارزش افزوده نمی باشد. نظر دوم: بر اساس ماده (2) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400، عرضه کالاها و ارائه خدمات در ایران و واردات و صادرات آنها، از لحاظ مالیات و عوارض مشمول مقررات این قانون است و موارد معافیتهای این قانون در ماده (9) و سایر مقررات آن تصریح شده است. با اتخاذ ملاک از جزءهای (5)، (6) و (7) بند (ب) ماده (9) قانون فوق، قانون گذار اعطای تسهیلات و تأمین مالی را به طور صریح به عنوان ارائه خدمات دانسته است و ارائه خدمات بانکی، مالی و اعتباری صرفاً در خصوص موارد مندرج در جزءهای یادشده، مشمول معافیت بوده و قانون گذار خدمات یادشده را به صورت عام مشمول معافیت ندانسته است.

بنابراین چنانچه تأمین کننده مالی از عناوین تصریح شده در جزءهای (5)، (6) و (7) بند (ب) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 نباشد، درآمد (ما به ازاء) دریافتی بابت تأمین مالی مشمول مالیات بر ارزش افزوده بوده و لذا درآمد اشخاص

موضوع ماده (138) مکرر قانون مالیات های مستقیم، از شمول تبصره بند (ب) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400، خارج و مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده می باشد.
اظهار نظر هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی با توجه به ابهام مطرح شده، هیات عمومی شورای عالی مالیاتی در اجرای مقررات بند (3) ماده (255) قانون مالیات های مستقیم مصوب 1366 و اصلاحات بعدی آن پس از بررسی های لازم و شور و تبادل نظر در خصوص

موضوع مطرح شده به شرح زیر اعلام نظر می نماید: نظر اکثریت: 1- مطابق مقررات ماده (138) مکرر قانون مالیات های مستقیم اشخاصی که آورده نقدی برای تأمین مالی پروژه- طرح و سرمایه در گردش بنگاه های تولیدی را در قالب عقود مشارکتی فراهم نمایند و همچنین شرکت هایی که به منظور اجرای طرح های تولیدی و زیربنایی در بخشهای دولتی با عمومی غیر دولتی ... تأسیس می شوند، معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار از پرداخت مالیات بر درآمد معاف می شوند. 2- مطابق ماده (2) قانون مالیات بر ارزش افزوده عرضه کالاها و ارائه خدمات در ایران و واردات و صادرات آنها، از لحاظ مالیات و عوارض مشمول مقررات این قانون است. 3- وفق مقررات تبصره ذیل بند (ب) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400، در مواردی که دریافت وجه توسط یک مؤدی مستند به فروش کالا یا ارائه خدمت نیست، مانند دریافت هر گونه خسارت، درآمدهای حاصل از تسعیر دارایی های ارزی، انواع سود، انواع جریمه (مادامی که بخشی از بهای کالا و خدمات تلقی نگردد)، آورده نقدی یا غیر نقدی به عنوان سرمایه و انواع کمک های دولتی، عرضه خدمت محسوب نمیشود و مأخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده نمی باشد. با عنایت به مراتب فوق، همانطور که سود سپرده دریافتی اشخاص از بانک ها هم در قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1387 و هم در قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 از مصادیق ارائه خدمت محسوب نشده و مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نمی باشد و از طرفی نیز با امعان نظر به قسمت اول نظر اکثریت هیات عمومی شورای عالی مالیاتی (

موضوع صورتجلسه شماره 6-201 مورخ 1404/06/29 که طی بخشنامه شماره 200/1404/85 مورخ 1404/08/10 ابلاغ شده است) سود دریافتی اشخاص بابت آورده نقدی در اجرای مقررات ماده (138) مکرر قانون مالیات های مستقیم نیز بعنوان سود حاصل از سرمایه گذاری در قالب عقود مشارکتی از مصادیق ارائه خدمت نبوده و مطابق تبصره ذیل بند (ب) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400، مشمول پرداخت مالیات و عوارض ارزش افزوده نخواهد بود. محمد تقی پاکدامن- مهرعلی قنبرپور- مهرداد مهرکام- سعید حوائج- علی اصغر تراب احمدی- عباس بهزاد- حسن بابایی- مجید پورناجی- اسمعیل احمدی- حسین زمانی- داریوش درویشی- احمد بارگاهی- احمد آخوندی نظر اقلیت 1: 1- با عنایت به اینکه مفاد ماده (138) مکرر قانون مالیات های مستقیم از موارد اصلاحیه قانون مالیات های مستقیم در مورخ 1394/04/31 می باشد، لذا چنانچه نظر قانونگذار بر معافیت درآمد مزبور از قانون مالیات بر ارزش افزوده می بود، همچون مفاد ماده (143) مکرر قانون مالیات های مستقیم و تبصره (1) آن (که به موجب ماده (7) قانون توسعه ابزارها و نهادهای مالی جدید به منظور تسهیل اجراء سیاستهای کلی اصل چهل و چهارم قانون اساسی ... به قانون مالیات های مستقیم الحاق شده است و از تاریخ 1388/11/15 لازم الاجراء می باشد) نسبت به معافیت آن تصریح می نمود. 2- با عنایت به اینکه قانونگذار در مفاد جزء (12) بند (ب) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02 «منحصراً سود تسهیلات اعطائی شرکت های واسپاری (لیزینگ) دارای مجوز فعالیت از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به مشتریان (مصرف کنندگان)» را معاف اعلام نموده است، لذا از عبارت «انواع سود» به کار رفته در تبصره ذیل بند (ب) ماده (9) قانون دائمی مالیات بر ارزش افزوده نمیتوان برداشت علی الاطلاق از عبارت مذکور در خصوص معافیت انواع سود در قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02 نمود. زیرا در متن جزء (12) بند (ب) ماده قانونی فوق، معافیت به سود را تخصیص زده است و حال چطور امکان دارد در تبصره آن، سود را علی الاطلاق معاف نموده باشد.

لذا با توجه به سوابق اجرایی قانون مزبور عبارت «انواع سود» در تبصره مذکور مربوط به

موضوع بخشنامه صادره سازمان امور مالیاتی کشور به شماره 200/98/82 مورخ 1398/09/10 (انواع سود سپرده گذاری) می باشد. 3- در رابطه با مشمولیت سود تأمین مالی در سنوات گذشته، سازمان امور مالیاتی کشور طی بخشنامه شماره 260/93/77 مورخ 1393/07/09 نسبت به مشمولیت آن با مدنظر قرار دادن مفاد بند (11) ماده (12) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1387، اظهار نظر نموده است. 4- مطابق مفاد اصل (51) قانون اساسی، اعطای معافیت صرفاً به موجب قانون می باشد و نیاز به تصریح دارد. حجت اله مولایاری- علیرضا کاظمی- عباس ورزیده نظر اقلیت 2: به موجب نظریه اقلیت در صورتجلسه شماره 6-201 مورخ 1404/06/29 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی؛ قبلاً در

موضوع اظهار نظر شده؛ لکن به جهت تبیین واضح تر

موضوع در خصوص اجرای حکم مقرر در ماده (138) مکرر قانون مالیات های مستقیم، بشرح ذیل اظهار نظر می گردد: در ماده (138) مکرر قانون مالیات های مستقیم، مقرر داشته: 1) اشخاصی که آورده نقدی برای تأمین مالی پروژه- طرح در قالب عقود مشارکتی فراهم می آورند؛ و همچنین 2) شرکت هایی که به منظور اجرای طرح های تولیدی و زیربنایی؛ نظیر شرکت های

موضوع قانون احداث پروژه های عمرانی بخش راه و ترابری معادل سود مورد انتظار عقود مشارکتی؛ از پرداخت مالیات بر درآمد؛ معاف می شوند. در قرائن حاصله در خصوص تعریف قرارداد مشارکت؛ از جمله در بند 5 مصوبه 125777/ت63905هـ مورخ 1404/08/04، در مشارکت عمومی- خصوصی؛ طرف خصوصی، 1) مسئولیت سرمایه گذاری یا 2) ارائه محصول پروژه و یا 3) ترکیبی از این دو را؛ به عهده دارد و حسب مورد تمام یا بخشی از وظائف و مسئولیت این کالاها و خدمات مانند طراحی، ساخت، تأمین مالی، تجهیز، نوسازی، بهره برداری و تعمیر و نگهداری را بر عهده می گیرد و به موجب بند (9) مصوبه مذکور؛ در قرارداد مشارکت؛ طرف خصوصی تعهد میکند تا با توان فنی و مالی خود، محصول مورد درخواست طرف عمومی را تأمین کند و بازگشت اصل و سود آورده های طرف خصوصی از محل منافع دوره بهره برداری و حسب ضرورت از محل انواع حمایت های طرف عمومی انجام می شود. از جهت دیگر در تبصره بند (ب) ماده (9) قانون مالیات های ارزش افزوده مصوب سال 1400؛ نیز شش مورد وجه دریافتی را؛ عرضه خدمت محسوب ننموده و مأخذ محاسبه مالیات و عوارض ندانسته؛ که شامل انواع سود؛ نیز می گردد. منتها این امر به استناد صدر تبصره یاد شده؛ در حالتی به معنای عدم محاسبه خدمت؛ منظور می گردد؛ که دریافت وجه مستند به فروش کالا و ارائه خدمت نباشد. حال آنکه دریافت سود؛ قابل استناد به میزان کار انجام شده و نیز سود دریافتی؛ به عنوان نسبتی از فروش کالا و یا ارائه خدمت؛ بوده و در قبال ارائه خدمات مالی و اعتباری؛ و مستند به فروش کالا و ارائه خدمات خواهد بود. مضاف اینکه؛ اگر انواع سود در تبصره بند «ب» ماده (9) قانون مالیات های ارزش افزوده مصوب 1400 عمومیت داشت و شامل کلیه سودها بطور عام می گردید، دیگر ضرورتی؛ به تصریح به یک نوع سود خاص از سودها؛ در جزء (12) بند «ب» ماده (9) قانون مالیات های ارزش افزوده مصوب 1400 وجود نداشت؛ حال آنکه این نوع سود خاص؛ به عنوان معافیتها تصریح شده؛ پس نشاندهنده آنست که انواع سود ذکر شده در تبصره بند «ب» ماده (9) قانون مالیات های ارزش افزوده مصوب 1400، افاده عمومیت (حداقل در حصه ای از انواع سود) نمی نماید. از آنجایی که کلیه خدمات مالی و اعتباری؛ بنا به اطلاق ماده (2) قانون مالیات های ارزش افزوده مصوب سال 1400، مشمول مالیات خواهد بود، مگر در مواردی که در معافیت های

موضوع ماده (9) قانون مالیات های ارزش افزوده مصوب سال 1400 و یا در سایر قوانین؛ تصریح شده باشد. فلذا از آنجایی که سود خدمات مالی و اعتباری (تأمین مالی) مذکور در ماده (138) [مکرر] قانون مالیات های مستقیم، مستند و نسبتی از کل مبلغ آورده ارائه دهنده خدمات مالی و اعتباری، بوده و چون به معافیت آن؛ در جزءهای تفصیلی از دو بند ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 و علی الخصوص در بند «ب» ماده (9) قانون اخیرالذکر و در سایر قوانین؛ تصریحی نگردیده است. منتج اینکه مبلغ سود دریافتی بابت ارائه دهندگی خدمات مالی و اعتباری (تأمین مالی)

موضوع ماده (138) [مکرر] قانون مالیات های مستقیم، مأخذ محاسبه مالیات بر ارزش افزوده خواهد بود. سیدرضا صادق زاده