رای شماره 2330988 هیات عمومی دیوان عدالت اداری با موضوع:...

شماره 0107629 1402/09/21

بسمه تعالی

مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران

یک نسخه از رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری با شماره دادنامه 140231390002330988 مورخ 1402/09/07 با موضوع: «پاراگراف اول بخشنامه شماره 83265/268/د مورخ 1401/12/20 سازمان امور مالیاتی کشور که اعلام داشته "سایر اشخاص حقوقی به جز اشخاص حقوقی موضوع ماده 16 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 از تاریخ 1402/01/01 مکلف به رعایت مقررات قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان و صدور صورتحساب الکترونیکی و ثبت آن در سامانه مودیان خواهند بود" ابطال نشد» جهت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال می‌گردد.

مدیرکل هیات عمومی و هیاتهای تخصصی دیوان عدالت اداری ـ یداله اسمعیلی فرد

تاریخ دادنامه: 1402/09/07 شماره دادنامه: 140231390002330988

شماره پرونده: 0107629

مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای نیما غیاثوند

طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع شکایت و خواسته: ابطال پاراگراف اول بخشنامه شماره 268/83265/د ـ 1401/12/20 سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال پاراگراف اول بخشنامه شماره 268/83265/د ـ 1401/12/20 سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:

"در خصوص پاراگراف اول مقرره شماره 268/83265/د ـ 1401/12/20 که مغایر با مواد 2، 3، 5، 6، 22 و 25 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان می‌باشد به استحضار می‌رساند: با عنایت به پاراگراف اول مقرره مورد اشاره در خصوص الزام به اجرای قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان برای اشخاص حقوقی که زمان آن را از تاریخ 1402/01/01 برای صدور صورتحساب الکترونیکی مشخص نموده اند هیچ گونه مصوبه‌ای از سوی قانونگذار مقرر نگردیده است و سازمان امور مالیاتی به صورت مستقل قانونگذاری نموده است. ماده 2 قانون سامانه مودیان و پایانه فروشگاهی اشاره دارد:

ماده 2ـ کلیه اشخاص مشمول مکلفند به ترتیبی که سازمان مقرر می‌کند، نسبت به ثبت نام در سامانه مودیان اقدام کنند. خرده فروشی ها و واحدهای صنفی که مستقیما با مصرف کننده نهایی ارتباط دارند، علاوه بر عضویت در سامانه مودیان موظف به استفاده از پایانه فروشگاهی می‌باشند. استفاده از پایانه فروشگاهی برای مودیانی که مستقیما با مصرف کننده نهایی ارتباط ندارند، الزامی نیست. اما مودیان مزبور موظفند کلیه صورتحساب‌های خود را به ترتیبی که سازمان مقرر می‌کند، از طریق سامانه مودیان صادر کنند.

تبصره ـ فهرست مودیانی که به دلیل ارایه کالا و خدمات معاف از مالیات بر ارزش افزوده [بوده] و نیز [به دلیل] ماهیت کسب و کار آن‌ها امکان عضویت در سامانه مودیان و صدور صورتحساب الکترونیکی را ندارند، به پیشنهاد وزارت امور اقتصادی و دارایی و پس از تصویب هیات وزیران، حداکثر تا پایان دی ماه هر سال برای عملکرد سال بعد توسط سازمان اعلام خواهد شد.

بنابراین اگر قرار به صدور صورتحساب توسط مودی باشد پس اختصاص دادن جریمه ماده 22 قانون پایانه‌های فروشگاهی در خصوص عدم صدور صورتحساب هیچ گونه توجیهی ندارد.

مطابق مواد 5، 6 و 25 قانون پایانه‌های فروشگاهی اول اینکه محاسبه مالیات بر ارزش افزوده کل مودیان در سامانه مودیان باید به صورت یکجا صورت پذیرد. دوم اینکه بررسی اعتبار مودیان در فروش مشمول مالیات بر ارزش افزوده امکان پذیر نمی باشد. سوم اینکه صورتحساب‌های سایر مودیان که در سامانه مودیان نباشد فاقد اعتبار خواهد بود. همچنین ماده 3 قانون پایانه فروشگاهی و سامانه مودیان مشعر بر آن می‌باشد.

با عنایت به مواد فوق‌الاشاره، برخلاف مقرره معترض عنه در قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان هیچ گونه صراحتی مبنی بر تفکیک ثبت نام و مرحله ثبت نام وجود ندارد."

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

"مدیرکل محترم امور مالیاتی ....

موضوع: تخصیص کار پوشه به کلیه اشخاص حقوقی که دارای ثبت نام تکمیل شده در سامانه ثبت نام الکترونیکی می‌باشند.

با احترام، نظر به آن که سایر اشخاص حقوقی به جز اشخاص حقوقی موضوع ماده 16 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 از تاریخ 1402/01/01 مکلف به رعایت مقررات قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان و صدور صورتحساب الکترونیکی و ثبت آن در سامانه مودیان خواهند بود، مجددا تاکید می‌شود از الزامات عضویت در سامانه مودیان و تخصیص کارپوشه، وجود ثبت نام در سامانه ثبت نام الکترونیکی سازمان امور مالیاتی کشور می‌باشد. ........ ـ رییس مرکز تنظیم مقررات، نظام پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان"

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/3064/ص ـ 1402/02/28 توضیح داده است که:

"وفق مقررات ماده 2 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان و ماده 13 قانون مالیات بر ارزش افزوده، کلیه اشخاص مشمول بعد از پیاده سازی و اجرای کامل قانون به ترتیبی که سازمان مقرر می‌نماید، ملزم به ثبت نام و عضویت در سامانه مودیان بوده و باید صورتحساب‌های خود را از طریق سامانه مودیان با رعایت الزامات و استانداردهای اعلام شده صادر نمایند. بنابراین تمامی اشخاص مشمول مکلفند مطابق مقررات قانونی، نسبت به صدور صورتحساب الکترونیکی طبق استانداردهای اعلامی سازمان امور مالیاتی کشور و ارسال آن به سامانه مودیان به منزله ثبت آن در سامانه فهرست معاملات موضوع ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم بوده و فروشنده و خریدار تکلیف اضافی در این خصوص ندارند. شایان ذکر است در خصوص ادعای شاکی مبنی بر تخلف سازمان نسبت به الزام ثبت نام مرحله‌ای مودیان، با استناد به بند (ج) ماده 1و ماده 2 قانون پایانه‌های فروگاهی و سامانه مودیان و ماده 12 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400، کلیه صاحبان مشاغل (صنفی و غیرصنفی) و اشخاص حقوقی بعد از پیاده سازی قانون، به ترتیبی که سازمان مقرر می‌نماید، ملزم به ثبت نام و عضویت در سامانه مودیان بوده و باید صورتحساب‌های خود را از طریق سامانه مودیان با رعایت الزامات و استانداردهای اعلام شده، صادر نمایند.

بنابراین با توجه به موارد فوق‌الذکر سازمان مقرر نموده است که شرط لازم جهت عضویت در سامانه مودیان و تخصیص کارپوشه به آن‌ها ثبت نام در سامانه الکترونیکی می‌باشد. البته همان گونه که استحضار دارند، پیش از تصویب قانون پایان های فروشگاهی و سامانه مودیان نیز به موجب ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم، تکلیف به ثبت نام در نظام مالیاتی و صدور صورتحساب برای اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع قانون یاد شده وجود داشته است. بر همین مبنا در مقرره مورد شکایت تصریح شده است که کلیه اشخاصی که قبلا در نظام مالیاتی ثبت نام و کلیه مراحل ثبت نام الکترونیکی را تکمیل نموده اند نیاز به ثبت نام مجدد در سامانه ثبت نام الکترونیکی سازمان و یا سامانه مودیان ندارند. بر اساس متن مصرح در ماده 2 قانون پایانه ای فروشگاهی و سامانه مودیان، تعیین ترتیبات لازم برای ثبت نام و شمول تکالیف اشخاص مشمول، از اختیارات قانونی سازمان امور مالیاتی کشور محسوب می‌شود. با عنایت به مراتب فوق و نظر به عدم خروج این سازمان از حیطه اختیارات و صلاحیت‌های قانونی رد شکایت شاکی مورد استدعا است."

هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1402/09/07 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آرا به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.

رای هیات عمومی

اولا قانونگذار به شرح ماده 3 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان مصوب 1398/07/21 سازمان امور مالیاتی کشور را موظف نموده است که حداکثر ظرف مدت پانزده ماه از تاریخ لازم‌الاجرا شدن این قانون، سامانه مودیان را راه اندازی و سایر تکالیف را انجام دهد. ثانیا به موجب تبصره 2 ماده 3 قانون مزبور، سه ماه پس از انقضای مهلت مذکور در این ماده، فقط صورتحساب‌های الکترونیکی که از سوی سامانه مودیان صادر شده باشد، معتبر خواهد بود و اعتبار مالیاتی آن‌ها محاسبه می‌شود. ثالثا با احتساب ماده 2 قانون مدنی، سازمان امور مالیاتی وظیفه اجرای مفاد قانون را پانزده ماه و پانزده روز پس از انتشار داشته است که به موجب فراخوان‌های صورت پذیرفته، به نحوی که در قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1387 رویه شده بود پس از فراهم نمودن بسترها افراد جهت اقدام به مفاد قانون دعوت شده اند که بدوا شرکت‌های پذیرفته شده در بورس و فرابورس به موجب فراخوان مورخ 1401/08/01 و سپس سایر اشخاص حقوقی به استثنای اشخاص مشمول ماده 16 قانون از تاریخ 1402/01/01 مشمول فراخوان شده اند. رابعا آنچه در مقام بررسی این موضوع مهم است این است که دستگاه متولی اجرای قانون که در فرض عدم اجرا باید مواخذه شود، قایل به فراهم کردن زیرساخت ها بوده و لذا جهت اجرای قانون فراخوان داده است و ادعای شاکی مبنی بر فراهم نشدن زیرساخت ها مستند نیست. خامسا براساس ماده 2 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان، وظیفه و اختیار سازمان امور مالیاتی در تنظیم و ابلاغ ترتیبات اجرای قانون و ثبت نام در سامانه مودیان بیان شده است. سادسا در بند (ث) ماده 1 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مودیان به صراحت و در غالب موارد، رسید فروش درگاه اینترنتی و pos به منزله صدور صورتحساب قلمداد شده است و در نتیجه با لحاظ اختیار تام سازمان امور مالیاتی و اینکه زیرساخت ها حسب اعلام این سازمان فراهم شده و عدم اجرای قانون مستوجب عقوبت است و نه اجرای آن و مقرره معترض عنه نیز در مقام تاکید بر اجرای قانون صادر شده و ابطال آن به معنای عدم اجرای قانون است، لذا پاراگراف اول مصوبه شماره 268/83265/د مورخ 1401/12/20 سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد. این رای براساس ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوب 1402/02/10) در رسیدگی و تصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.