شماره دادنامه: 140331390002507053 تاریخ دادنامه: 1403/10/18 شماره پرونده: 0207625 مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری شاکی: آقای قدرت اله کریمی سعیدآبادی طرف شکایت: سازمان امورمالیاتی کشور موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت «تا تاریخ پایان دوره تقسیط» در سطراول ردیف 14 بند (ب) بخشنامه شماره /200/5150د مورخ 1402/07/30 رییس کل سازمان امورمالیاتی کشور گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال عبارت «تا تاریخ پایان دوره تقسیط» در سطراول ردیف 14 بند (ب) بخشنامه شماره /200/5150د مورخ 1402/07/30 رییس کل سازمان امورمالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که: " به استناد ماده 167 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1366 و اصلاحیه‌های بعدی، وزارت اموراقتصادی و دارایی یا سازمان امورمالیاتی کشور می‌تواند نسبت به مودیانی که قادر به پرداخت بدهی مالیاتی خود اعم از اصل و جریمه به طور یک جا نیستند، از تاریخ ابلاغ مالیات قطعی بدهی، مربوطه را حداکثر به مدت سه سال تقسیط نماید. بدیهی است منظوراز جریمه مذکور در عبارت (بدهی مالیاتی خود اعم از اصل و جریمه) در ماده فوق‌الذکر، جریمه قبل از تقسیط است نه بعد از تقسیط. لذا عبارت (تا تاریخ پایان دوره تقسیط) در بخشنامه شماره /200/5150د مورخ 1402/07/30 رییس کل سازمان امورمالیاتی کشور به نوعی رجعت به ماده 158 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1345/12/28 می‌باشد که مقرر می‌داشت (وزارت دارایی می‌تواند نسبت به مودیانی که قادر به پرداخت بدهی مالیاتی خود اعم از اصل و جریمه به طور یک جا نیستند، با اضافه نمودن زیان دیر کرد متعلق قرار تقسیط برای مدتی که از تاریخ ابلاغ مالیات قطعی از دوسال تجاوز نکند، بگذارد) ولی در راستای فرمان امام خمینی (ره) راجع به حذف قوانین خلاف شرع مقدس اسلام به موجب تبصره یک ماده 4 لایحه قانونی مربوط به اصلاح پاره‌ای از مواد قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1359/03/02 عبارت (به اضافه نمودن زیان دیرکرد متعلق) از ماده 158 حذف شده و از طرفی طبق ماده 167 قانون مالیاتهای مستقیم به دوران تقسیط جریمه تعلق نمی گیرد. بنابراین وصول جریمه دوران تقسیط که نوعی مالیات می‌باشد، بدون اخذ مجوز قانونی برخلاف اصل 51 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران است که مقرر می‌دارد (هیچ نوع مالیاتی وضع نمی شود مگر به موجب قانون؛ موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می‌شود). بنابراین این مبلغ (جریمه دوران تقسیط یا زیان دیرکرد) مبلغی زاید بر حق متعلق سازمان امورمالیاتی بوده و از مصادیق اکل مال به باطل برخلاف موازین شرع مقدس می‌باشد وهمچنین با توجه به غیرقانونی و خارج از اختیار بودن سازمان امورمالیاتی کشور در وضع مقرره از این حیث تقاضای مطرح نمودن موضوع در هیات عمومی دیوان عدالت اداری و درخواست ابطال عبارت (تا تاریخ پایان دوره تقسیط) از سطراول ردیف 14 بند (ب) بخشنامه صدرالاشاره از تاریخ تصویب را دارم." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیراست: " بخشنامه شماره: /200/51510د تاریخ: 1402/07/30 موضوع: تفویض اختیار تقسیط بدهی و بخشودگی جرایم قابل بخشش موضوع قانون مالیاتهای مستقیم و قانون مالیات برارزش افزوده دراجرای مقررات مواد 167 و 191 قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحیه 1394/04/31، ضمن تاکید بر اهمیت وصول نقدی و به موقع مالیات و عوارض موضوع قانون مالیاتهای مستقیم و قانون مالیات برارزش افزوده و به منظور تکریم مودیان محترم مالیاتی و تسهیل و تسریع در فرآیند قطعیت و وصول بدهی مودیان، شرایط و نحوه بخشودگی جرایم قابل بخشش و تقسیط بدهی با رعایت مقررات مواد مذکور و سایر مقررات مربوط به شرح زیر به مدیران کل امورمالیاتی تفویض می‌شود: .......................... الف- بخشودگی جرایم قابل بخشش ....................... ب- تقسیط بدهی: ...................... 14- برای تقسیط بدهی پس از محاسبه کلیه جرایم تا تاریخ پایان دوره تقسیط و اتخاذ تصمیم درخصوص میزان بخشودگی جرایم قابل بخشش مطابق این بخشنامه؛ اصل بدهی، جرایم غیرقابل بخشش و جرایمی که بخشودگی آن مورد موافقت قرار نمی گیرد به صورت توامان تقسیط شود و مبلغ هر قسط به تناسب برای اصل بدهی و جرایم منظور شود. اعمال بخشودگی جرایم موضوع این بخشنامه مشروط به پرداخت اقساط در سر رسیدهای مقرر می‌باشد. ................... - رییس کل سازمان امورمالیاتی کشور" در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قرارداد های مالیاتی سازمان امورمالیاتی کشور به موجب لایحه شماره /212/397ص مورخ 1403/01/14 به طور خلاصه توضیح داده است که: "1- با مداقه در مفاد ماده 167 قانون مالیاتهای مستقیم روشن است تقسیط بدهی از اختیارات وزارت اموراقتصادی و دارایی یا سازمان امورمالیاتی بوده که می‌تواند آن را با توجه به عدم قدرت مودیان در پرداخت بدهی مالیاتی خود به طور یک جا و با لحاظ مقتضیات اقتصادی کشور و شرایط خاص به مسیولان ادارات کل امورمالیاتی تفویض نماید و استفاده از قید می‌تواند در مفاد ماده یاد شده، براین اختیار دلالت دارد. 2- از آن جا که طبق مقررات ماده 190 قانون مالیاتهای مستقیم و ماده 37 قانون مالیات برارزش افزوده، پرداخت مالیات و عوارض هرسال مالی یا دوره پس از موعد مقرر موجب تعلق جریمه‌ای به ترتیب معادل دو نیم درصد (%2/5) و دودرصد (2%) مالیات به ازای هر ماه خواهد بود، لذا با توجه به این که سر رسید پرداخت مالیات عملکرد نسبت به مبلغ مندرج دراظهارنامه، تاریخ انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه و نسبت به مابهالاختلاف از تاریخ مطالبه می‌باشد و برای مودیانی که از تسلیم اظهارنامه در موعد مقرر خود داری نموده اند، تاریخ سر رسید پرداخت، انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه می‌باشد، لذا تقسط بدهی به مثابه پرداخت در سررسید قانونی محسوب نگردیده و مشمول جریمه نسبت به باقی مانده مالیات هر ماه خواهد بود. (جرایم دوران تقسیط در راستای جرایم مواد 190 و 37 قوانین مورد اشاره است). ضمنا خاطرنشان می‌سازد هدف از صدور بخشنامه مذکور، وصول به موقع حقوق حقه دولت اعم از مالیات و عوارض موضوع قانون مالیاتهای مستقیم و قانون مالیات برارزش افزوده و محقق نمودن درآمد های پیش بینی شده در قانون بودجه سنواتی می‌باشد. هم چنین بخشنامه یاد شده تفویض اختیار به مدیران کل امورمالیاتی بوده و به معنی محروم نمودن مودیان از این تسهیلات نمی باشد. 3- هم چنین شایان ذکراست، هیات عمومی دیوان عدالت اداری، به موجب دادنامه شماره 410 مورخ 1387/06/03، وصول جرایم دوران تقسیط بدهی مالیاتی را منطبق با قانون دانسته و مفاد بخشنامه شماره 211/2596/28974 مورخ 1385/07/24 سازمان امورمالیاتی کشور و بخشنامه شماره 17988 مورخ 1386/07/15 اداره کل امورمالیاتی استان اصف هان را، از این حیث که برای دوران تقسیط جریمه تعیین نموده، مغایر قوانین خارج از حدود اختیارات این سازمان تشخیص نداده است. 4- مطابق قاعده فقهی (حرمت اکل مال به باطل) که از آیات متعدد قرآن کریم ازجمله، آیه 29 سوره نسا، آیه 188 سوره بقره و آیه 34 سوره توبه برگرفته شده، هر نوع تصرف دراموال و تجاوز به حقوق دیگران که عرفا و شرعا ناروا، غیر عقلانی و ناحق باشد، ممنوع و حرام است. البته تصمیم هیات عمومی دراین ارتباط و نهایتا نظر فقهای شورای نگهبان، برای این سازمان مطلع خواهد بود. با عنایت به مراتب فوق و نظر به عدم خروج این سازمان از حیطه اختیارات و صلاحیت‌های قانونی، رد شکایت شاکی مورد استدعاست." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1403/10/18 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آرا به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس سطراول ردیف 14 بند (ب) بخشنامه شماره /200/51510د مورخ 1402/07/30 رییس کل سازمان امورمالیاتی جریمه‌های مالیاتی تا پایان دوره تقسیط موضوع ماده 167 قانون مالیاتهای مستقیم، قابل احتساب و بلکه لازم الاحتساب اعلام شده و این در حالی است که اولا آن چه از ماده 167 قانون مالیاتهای مستقیم و سایر مقررات مالیاتی در موارد مشابه استنباط می‌شود این است که ترتیب پرداخت مالیات و تعیین تکلیف آن در حکم پرداخت بوده و تقسیط بدهی مالیاتی (اعم از اصل و جریمه‌های متعلقه تا حین تقسیط) به موجب ماده مذکور، تعیین تکلیف پرداخت است و مفاد ماده 167 قانون مذکور دلالتی بر تعلق جریمه به اقساط ندارد. ثانیا در ماده 158 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1345 به صراحت زیان دیرکرد اقساط ذکرشده بود که به بدهی مالیاتی مودی اضافه می‌گردید که قانون گذار از روی علم و آگاهی در قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1366 از حکم مندرج دراین ماده عدول نموده و در ماده 167 اضافه کردن دیرکرد و اقساط به بدهی مالیاتی را حذف کرده است. ثالثا در رویه هیات عمومی دیوان عدالت اداری در مورد مشابه درخصوص فروش آب برای مصارف کشاورزی به موجب دادنامه صادره این اعراض قانون گذار را از حکم سابق قانونی (که در قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1345 وجود داشت لیکن به موجب اصلاحات بعدی حذف شده است) به منزله عدم جریان آثار مترتبه با حاکمیت قانون فعلی اعلام کرده که این رویه و استدلال در مانحن فیه نیز قابل اتخاذ ملاک است و با توجه به مراتب، عبارت «تا تاریخ پایان دوره تقسیط» در سطراول ردیف 14 بند (ب) بخشنامه شماره /200/51510د مورخ 1402/07/30 رییس کل سازمان امورمالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ صدورابطال می‌شود./ احمدرضا عابدی رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری |