ابطال بخشنامه شماره 7304 مورخ 1386/2/4

ضمن تقدیم بخشنامه شماره 7304 مورخ 4/2/1386 سازمان امور مالیاتی کشور، به استحضار می‌رساند که در نخستین ماده قانون مالیات‌های مستقیم، اشخاص مشمول پرداخت مالیات در پنج گروه مشخص حصر شده که از آن میان گروه پنجم که مختص به اشخاص غیر ایرانی است به این صورت است: «هر شخص غیر ایرانی (اعم از حقیقی یا حقوقی) نسبت به درآمدهایی که در ایران تحصیل می‌نماید و همچنین نسبت به درآمدهایی که بابت واگذاری امتیازات یا سایر حقوق خود و یا دادن تعلیمات و کمک‌های فنی و یا واگذاری فیلم‌های سینمایی (که به عنوان بها یا حق نمایش یا هر عنوان دیگر عاید آن‌ها می‌گردد) از ایران تحصیل می‌کنند.» بر این اساس تسهیلات ارزی که شرکت‌های ایرانی، از بانک‌های خارجی مقیم خارج از ایران، برای خرید تجهیزات و ماشین‌آلات و مواد اولیه از شرکت‌های فروشنده خارجی مقیم خارج، دریافت و بدون انتقال ارز به ایران، در خارج و مستقیماً به فروشندگان خارجی پرداخت می‌کنند، جزء موارد ذکر شده در ماده مذکور نبوده لذا نیاز به کسر مالیات تکلیفی از سود و کارمزد پرداختی به بانک خارجی پرداخت‌کننده این تسهیلات نیز نمی‌باشد با این همه، سازمان امور مالیاتی، بر اساس بخشنامه مورد اعتراض نسبت به مطالبه این مالیات از شرکت‌های ایرانی پرداخت‌کننده سود و کارمزد تسهیلات اقدام و با توجه به عدم پذیرش کسر این مالیات توسط بانک خارجی پرداخت‌کننده تسهیلات، شرکت‌های مربوطه، ناچار به پرداخت این مالیات از حساب خود هستند که منجر به افزایش هزینه وام‌های دریافتیشان می‌شود؛ لذا با عنایت به اینکه مطالبه مالیات از درآمدهایی که در ماده 1 قانون مالیات‌ها ذکر نشده، مصداق بارز تجاوز از حکم مقنن است از آن مقام عالی درخواست ابطال این بخشنامه را دارم.

[بخشنامه فوق‌الذکر در سربرگ اسناد مرتبط در دسترس است.]

جناب آقای دربین
مدیرکل محترم هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

با سلام و احترام
در خصوص پرونده کلاسه 96/1068 با موضوع «ابطال بخشنامه شماره 7304 مورخ 4/2/1386 سازمان امور مالیاتی کشور» با توجه به توضیحات زیر رسیدگی بدین پرونده را درخواست می‌نماید.

1- مطابق بند 5 ماده 1 «قانون مالیات‌های مستقیم»: «هر شخص غیر ایرانی (اعم از حقیقی یا حقوقی) نسبت به درآمدهایی که در ایران تحصیل می‌کند و همچنین نسبت به درآمدهایی که بابت واگذاری امتیازات یا سایر حقوق خود و یا دادن تعلیمات و کمک‌های فنی و یا واگذاری فیلم‌های سینمایی (که به عنوان بها یا حق نمایش یا هر عنوان دیگر عاید آن‌ها می‌گردد) از ایران تحصیل می‌کند [مشمول پرداخت مالیات است]» و از طرفی وفق تبصره ماده 159 همان قانون: «به سازمان امور مالیاتی کشور اجازه داده می‌شود که در مورد مؤدیان غیر ایرانی و اشخاص مقیم خارج از کشور کل مالیات‌های متعلق را به نرخ مربوط مقرر در منبع وصول نماید.»

2- از دیگر سو مطابق ماده 107 «قانون مالیات‌های مستقیم» اصلاحی مصوب 31/4/1394 «درآمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی و حقوقی خارجی [از جمله بانک‌ها] مقیم خارج از ایران بابت درآمدهایی که در ایران و یا از ایران تحصیل می‌نمایند به شرح زیر تعیین می‌شود: بابت تهیه طرح ساختمان‌ها و تأسیسات، نقشه‌برداری، نقشه کشی، نظارت و محاسبات فنی، دادن تعلیمات و کمک‌های فنی، انتقال دانش فنی، سایر خدمات و واگذاری امتیازات و سایر حقوق، همچنین واگذاری فیلم‌های سینمایی که به عنوان بها یا حق نمایش یا تحت هر عنوان دیگر در ایران یا از ایران تحصیل می‌کنند (به استثنای درآمدهایی که طبق مقررات این قانون نحوه دیگری برای تعیین درآمد مشمول مالیات یا مالیات آن‌ها مقرر شده است) با توجه به نوع فعالیت و میزان سوددهی به مأخذ ده درصد (10%) تا چهل درصد (40%) مجموع وجوهی می‌باشد که ظرف مدت یک سال مالیاتی عاید آن‌ها می‌شود.» و از آنجا که سود و کارمزد پرداختی به بانک‌های خارجی، ناشی از به‌کارگیری تسهیلات و کسب سود آن بانک‌ها در ایران می‌باشد، بنابراین فعالیت بانک‌ها در ارائه تسهیلات به شرکت‌های ایرانی از مصادیق بهره‌برداری از سرمایه در ایران بوده و مشمول مالیات می‌باشد و از طرفی به موجب ماده 2 آیین‌نامه اجرایی همین ماده به شماره 32336/ت 52882 هـ مورخ 19/3/1395 که بر اساس مقررات ماده 107 قانون مذکور به پیشنهاد وزارت امور اقتصادی و دارایی تهیه و به تصویب هیأت وزیران رسیده است، ضرایب تشخیص درآمد مشمول مالیات اشخاص خارجی مقیم خارج [مانند بانک‌های خارجی] از ایران بابت درآمد حاصل از فعالیت در ایران تعیین گردیده است. بند 4 ماده 2 آیین‌نامه اجرایی یاد شده «ضریب درآمد حاصل از بهره‌برداری سرمایه در فعالیت‌های اقتصادی در ایران به استثنای موارد مذکور در سایر بندهای آن ماده» را تعیین کرده است و بدیهی است که سود و کارمزد پرداختی به بانک‌های خارجی بابت ارائه تسهیلات این بانک‌ها به شرکت‌های ایرانی، ناشی از فعالیت و به‌کارگیری سرمایه این‌گونه بانک‌ها و بهره‌برداری سرمایه در فعالیت‌های اقتصادی در ایران محسوب و وفق مقررات فوق‌الذکر مشمول مالیات می‌گردد.

3- همان گونه که در صدر بخشنامه مورد شکایت (بخشنامه شماره 7304 مورخ 4/2/1386 که ماهیتاً از نوع دستورالعمل می‌باشد) ذکر گردیده، این بخشنامه در اجرای تبصره ماده 159 قانون مذکور صادر گردیده و به موجب آن نحوه محاسبه درآمد مشمول مالیات و مالیات متعلقه به سود و کارمزد پرداختی به سرمایه‌گذاران و بانک‌های خارجی بابت تسهیلات مالی و وام‌های اعطایی موضوع بخشنامه شماره 46502 مورخ 27/9/1385 سازمان امور مالیاتی مبنی بر وصول مالیات در منبع تبیین شده است و مطابق دادنامه شماره 642 مورخ 18/9/1392 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری بخشنامه اخیرالذکر (شماره 46502 مورخ 27/9/1385) در مقام تبیین یکی از طرق وصول مالیات از افراد خارجی تنظیم گردیده، مغایرتی با قانون نداشته و قابل ابطال تشخیص داده نشده است.

بدین ترتیب، بخشنامه شماره 7304 مورخ 4/2/1386 که در اجرای تبصره ماده 159 «قانون مالیات‌های مستقیم» صادر شده است نه تنها مخالفتی با قوانین موضوعه ندارد و در حیطه صلاحیت قانون سازمان امور مالیاتی کشور اعلام و اعمال شده است بلکه اقدامی در جهت اجرای صحیح امور در چهارچوب قوانین موضوعه و شیوه صحیح نحوه محاسبه درآمد مشمول مالیات سرمایه‌گذاران و بانک‌های خارجی بابت اعطای تسهیلات مالی و وام به طرف‌های ایرانی، می‌باشد لذا با توجه به مطالب معنونه و منطوق ماده 84 «قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری» تقاضای رد خواسته شاکی را دارد.