درخواست ابطال یک عبارت از بند 4 بخشنامه شماره 200/99/23 مورخ 1399/2/28 از هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان...

[مقرره فوق در سربرگ اسناد مرتبط در دسترس است.]

وفق ماده 147 قانون مالیات‌های مستقیم، «هزینه‌های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می‌گردد عبارت است از هزینه‌هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصراً مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصاب‌های مقرر باشد.» و وفق ماده 148 این قانون، «قیمت خرید کالای فروخته شده و یا قیمت خرید مواد مصرفی در کالا و خدمات فروخته شده» هم جزء این هزینه‌ها محسوب شده و در صورت قابل اثبات بودن معامله، از نظر صحت پرداخت بهای خرید بر اساس مدارک بانکی و صحت دریافت مابه‌ازای وجه پرداختی با کنترل مستندات انبار، صرف خرید از فروشندگان فاقد اعتبار مالیاتی، موجب غیر قابل قبول مالیاتی شدن چنین هزینه‌هایی نخواهد بود. این امر از جمله در جزء 1-2-1 ماده 41 آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم، مصوب 1398/9/13 وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی نیز مورد توجه قرار گرفته و وفق آن، «در مواردی که معاملات ابرازی (خرید یا فروش کالا و خدمات) صورت گرفته با اشخاصی است که صحت اجزای معامله با این اشخاص به دلیل وضعیت طرف معامله (شرکت‌های کاغذی، مجهول‌المکان و امثالهم) قابل اثبات و تعیین دقیق نباشد: در موارد هزینه و خرید، چنانچه کالا یا خدمت توسط خریدار دریافت شده لکن صورتحساب ارائه شده مربوط به اشخاص یاد شده است، بهای هزینه یا خرید به ارزش منصفانه کالا یا خدمت در زمان انجام معامله در حسابرسی مالیاتی با رعایت مقررات مبنای قبول هزینه یا خرید می‌باشد و مابه‌التفاوت به عنوان هزینه غیر قابل قبول تلقی می‌گردد.» با وجود این، در بند 4 بخشنامه مورد اعتراض، مقرر شده، «در صورت عدم معرفی خریدار یا فروشنده واقعی کالا یا خدمت توسط مؤدی (طرف معامله)، اداره امور مالیاتی ضمن عدم قبول اعتبار مالیات بر ارزش افزوده مؤدی - خریدار (در موارد خرید مربوط به کالاها و خدمات غیر معاف از مالیات بر ارزش افزوده) یا عدم پذیرش آن به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی (در خصوص کالاها و خدمات معاف از مالیات بر ارزش افزوده و اشخاصی که مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده نیستند) یا مطالبه و دریافت مالیات متعلق ارزش افزوده از مؤدی - فروشنده (در مورد کالاها و خدمات مشمول مالیات بر ارزش افزوده) با بررسی و تعیین قیمت متعارف خرید یا فروش (با رعایت مقررات مربوط و با در نظر داشتن نوع فعالیت مؤدی اعم از عمده‌فروشی یا خرده‌فروشی و نحوه تأمین کالا) موظفند حسب مورد در اجرای قسمت اخیر مواد 230 و 274 قانون مالیات‌های مستقیم مراتب عدم معرفی خریدار یا فروشنده واقعی را به همراه مستندات مربوطه به دادستانی انتظامی مالیاتی گزارش نمایند تا نسبت به اقامه دعوی نزد مراجع صالح قضایی اقدام شود.» در واقع با این حکم، در حالی که خریداران کالاها و خدمات غیر معاف از مالیات بر ارزش افزوده، تنها اعتبار خریدشان مورد پذیرش سازمان امور مالیاتی قرار نمی‌گیرد، خریداران کالاها و خدمات معاف از مالیات بر ارزش افزوده و خریداران از اشخاصی که اصولاً مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده نیستند، کل خریدشان به عنوان هزینه غیر قابل قبول مالیاتی محسوب می‌شود.

به موجب تبصره (2) ماده (17) قانون مالیات بر ارزش افزوده، «در صورتی که مؤدیان به عرضه کالا یا خدمت معاف از مالیات موضوع این قانون اشتغال داشته باشند و یا طبق مقررات این قانون مشمول مالیات نباشند، مالیات‌های پرداخت شده بابت خرید کالا یا خدمت تا این مرحله قابل استرداد نمی‌باشد» که مطابق تبصره (5) ماده مذکور، «آن قسمت از مالیات‌های ارزش افزوده پرداختی مؤدیان که طبق مقررات این قانون قابل کسر از مالیات‌های وصول شده یا قابل استرداد نیست، جزء 6 هزینه‌های قابل قبول موضوع قانون مالیات‌های مستقیم محسوب می‌شود» بنابراین حکم تبصره‌های مذکور نسبت به کالا و خدمات معاف یا غیر مشمول تسری می‌یابد و از آنجا که خریدار اقدام به ارائه صورتحساب‌های غیر واقعی نسبت به کالاها یا خدمات مشمول می‌نماید، بدیهی است که احکام تبصره‌های مذکور در این خصوص جاری نخواهد بود.

بخشنامه شماره 200/99/23 مورخ 1389/02/28 با موضوع نحوه رسیدگی به صورتحساب‌های غیر واقعی، به منظور پیشگیری و مقابله با فرار مالیاتی و ایجاد وحدت رویه در رسیدگی به پرونده مالیاتی مؤدیانی که اقدام به صدور صورتحساب‌های غیر واقعی می‌نمایند و همچنین اجتناب از اخذ مالیات مضاعف، تنظیم و صادر گردیده است. بر این اساس در مواردی که خریدار صورت حساب واهی متضمن درج مالیات و عوارض ارزش افزوده تهیه و ارائه نماید، بدیهی است که احتساب آن به عنوان مالیات و عوارض پرداختی، علی‌رغم عدم پرداخت مالیات (به دلیل واهی و غیر واقعی بودن صورت حساب‌های صادره)، موجبات تضییع حقوق حقه دولت را فراهم می‌نماید.

به موجب بند (2) بخشنامه شماره 200/99/23 مورخ 1400/02/28 در خصوص نحوه رسیدگی به صورتحساب‌های غیر واقعی مقرر گردیده «در خصوص آن بخش از اعتبار مالیاتی مؤدی مالیات و عوارض خرید که به واسطه معاملات غیر واقعی با مؤدی صوری خرید از اشخاص فاقد اعتبار مالیاتی مورد پذیرش قرار نمی‌گیرد، چنانچه مؤدی - خریدار در مراحل رسیدگی یا دادرسی مالیاتی نسبت به معرفی فروشنده واقعی اقدام نماید، با احراز ادعای مؤدی (خریدار) و پس از مطالبه و وصول مالیات و عوارض متعلق از فروشنده واقعی، اعتبار موصوف برای خریدار مورد پذیرش قرار خواهد گرفت» بنابراین در صورتی که مؤدی - خریدار در مراحل رسیدگی یا دادرسی مالیاتی نسبت به معرفی فروشنده واقعی اقدام ننماید. بدیهی است که حکم تبصره‌های (2) و (5) ماده (17) قانون مالیات بر ارزش افزوده در این خصوص جاری نخواهد بود. همچنین مطابق بند (1-2-1) ماده (41) آیین‌نامه اجرایی موضوع تبصره (2) ماده (219) قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1394/04/31 بهای هزینه یا خرید به ارزش منصفانه کالا یا خدمت در زمان انجام معامله در حسابرسی مالیاتی با رعایت مقررات مبنای قبول هزینه یا خرید می‌باشد و مابه‌التفاوت به عنوان هزینه غیر قابل قبول تلقی می‌گردد.