درخواست ابطال بخشنامه شماره 200/90 مورخ 1391/1/14 از هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری

جناب آقای صالح‌آبادی
رئیس محترم سازمان بورس و اوراق بهادار

بازگشت به نامه شماره 121/167377 مورخ 1390/11/15 در خصوص آیین‌نامه اجرایی جزء (ب) بند 78 قانون بودجه سال 1390 کل کشور، به اطلاع می‌رساند:

به موجب جزء (ب) بند 78 قانون فوق‌الاشاره، بنگاه‌های اقتصادی که از ابتدای سال 1385 تا پایان سال 1389 اقدام به تجدید ارزیابی دارایی‌های خود ننموده‌اند، در صورتی که با رعایت مقررات قانونی و مفاد این آیین‌نامه، دارایی‌های خود را در سال 1390 تجدید ارزیابی نموده و مازاد حاصل از آن را به حساب سرمایه منظور نمایند از شمول مالیات ناشی از مازاد حاصل از تجدید ارزیابی در سال 1390 معاف خواهند بود؛ بنابراین با توجه به حکم قانونی فوق‌الاشاره و تا زمانی که دارایی‌های تجدید ارزیابی شده از حساب دارایی‌ها خارج نگردیده است (فروش یا معاوضه)، کاهش سرمایه از محل مازاد حاصل از تجدید ارزیابی دارایی‌های اشخاص مذکور به جهت جبران زیان سنواتی و اصلاح صورت‌های مالی، هدف قانون‌گذار نمی‌باشد و در صورت کاهش سرمایه از محل زیان‌های سنواتی مازاد مذکور مشمول مالیات خواهد بود.

اولاً با عنایت به اصل 51 قانون اساسی هیچ مالیاتی وضع نمی‌گردد مگر به موجب قانون که در این خصوص قانون‌گذار اراده‌ای مبنی بر مشمول بودن کاهش زبان وضع نگردیده است. از سوی دیگر با استعانت از وحدت ملاک دادنامه شماره 9610090905800348 مورخ 1396/04/20 «نظر به اینکه بر مبنای قانون مالیات‌های مستقیم، مالیات بر درآمد اشخاص حقیقی و حقوقی تعلق می‌گیرد، بنابراین تقبل زیان انباشته از سوی صاحبان سرمایه از طریق کاهش مطالبات شرکا و سهامداران و یا آورده نقدی و غیر نقدی آن‌ها مندرج در حساب جاری شرکا یا حساب دیگر هیچ‌گونه منافعی برای شرکت ایجاد نمی‌کند تا به عنوان درآمد مشمول مالیات باشد لذا تا زمانی که منفعت و سودی برای شرکت حادث نگردد مطالبه مالیات موضوعیت ندارد». (جهت تشحیذ ذهن قضات محترم به پیوست تصویر گرافیکی از بحث مطروحه تقدیم می‌گردد)

ثانیاً به موجب اصل 51 قانون اساسی موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می‌گردد.

بدیهی می‌باشد در خصوص مشمول مالیات در زمان کاهش سرمایه از محل مازاد تجدید ارزیابی هیچ نوع مصوبه قانونی تصویب نگردیده است.

لازم به ذکر است بر اساس رأی هیأت عمومی شماره 123 مورخ 1401/01/23 احراز درآمدی بودن را شرط اساسی و ملاک مطالبه مالیات دانسته است و تا زمانی که فرایند رویدادها زیان‌های مالی را تقبل می‌نماید اصولاً تراز مثبت مالی و حسابداری ایجاد نمی‌گردد تا مشمول مالیات گردد.

قانون‌گذار در راستای حمایت از بنگاه‌های اقتصادی بنگاه‌های اقتصادی به موجب جزء (ب) بند 78 «قانون بودجه سال 1390 کل کشور» مقرر نموده است: «افزایش سرمایه بنگاه‌های اقتصادی ناشی از تجدید ارزیابی دارایی‌های آن‌ها، از شمول مالیات معاف است مشروط بر آن که متعاقب آن به نسبت استهلاک دارایی مربوطه و یا در زمان فروش، مبنای محاسبه مالیات اصلاح گردد و بنگاه یاد شده طی پنج سال اخیر تجدید ارزیابی نشده باشد. آیین‌نامه اجرایی این بند توسط معاونت برنامه‌ریزی و نظارت راهبردی رئیس‌جمهور و وزارت امور اقتصادی و دارایی و با همکاری وزارت صنایع و معادن تهیه می‌شود و به تصویب هیأت وزیران می‌رسد.»

در ماده (10) «آیین‌نامه اجرایی تبصره 1 ماده (149) قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی 1394» (به شماره 3874/ت 52793 هـ مورخ 1395/01/21 مصوب هیأت وزیران) با تصریح بر این موضوع بیان شده است: «پوشش زیان از محل مازاد تجدید ارزیابی، انتقال این مازاد به حساب سود و زیان یا اندوخته یا توزیع آن به هر شکل بین صاحبان سرمایه، به منزله عدم رعایت استانداردهای حسابداری و همچنین تحقق درآمد در آن سال است و مشمول مالیات بر درآمد خواهد بود.»

با توجه به حکم صریح «قانون بودجه سال 1390 کل کشور» مبنی بر اینکه صرفاً افزایش سرمایه بنگاه‌های اقتصادی ناشی از تجدید ارزیابی دارایی‌های آن‌ها با رعایت مقررات از شمول مالیات معاف شده است (و نه کاهش سرمایه)، چنانچه بنگاه اقتصادی پس از افزایش سرمایه از محل تجدید ارزیابی نسبت به کاهش آن اقدام نماید این امر مغایر مفاد جزء (ب) بند 78 قانون بودجه سال 1390 کل کشور است و اگر بنگاه اقتصادی به جای استفاده از تجدید ارزیابی دارایی‌ها برای افزایش سرمایه، از آن محل درآمدی به هر منظور (برای پوشش زیان انباشته) شناسایی نماید، حسب مقررات مواد (94) و (106) «قانون مالیات‌های مستقیم»، درآمد شناسایی شده مشمول مالیات خواهد شد.