ابطال بخشنامه شماره 200/1403/16 مورخ 1403/7/22 از تاریخ تصویب

وفق تبصره جزء (1) بند (الف) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده در خصوص محصولات فرآوری نشده مقرر شده، فعالیت‌های مربوط به مراحل بسته‌بندی، انبارداری و نگهداری محصول در دمای مناسب سردخانه، انجماد محصول (شامل سردخانه)، پاک کردن، درجه‌بندی، بوجاری بذور، پوست‌گیری مانند شالی‌کوبی، شستشو، تمیزکاری، تفکیک، همگن‌سازی، خشک کردن انواع محصولات مانند چای، کشمش و خرما با روش‌های مختلف، تفت دادن مانند پخت نخود و پنبه پاک کنی، فرآوری محصولات کشاورزی محسوب نمی‌شود که این قبیل خدمات از سوی مقنن از فرایند فرآوری شده خارج و ارائه خدمات مزبور به محصولات کشاورزی مشمول مالیات و عوارض فروش تلقی نشده است. با وصف مراتب فوق و با توجه به این که سازمان امور مالیاتی کشور بدون مداقه کافی در عبارت‌های مصرح تبصره جزء (1) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده برخی از خدمات را به عنوان فرآوری شده و مشمول مالیات دانسته و توجهاً به این موضوع که به طور کلی محصولات کشاورزی تا زمانی که ماهیت شکلی و کاربرد اصلی و اولیه خود را حفظ نماید و تغییر ماهیتی، شکلی یا کاربردی نسبت به محصول اولیه نداده باشد فرآوری نشده محسوب می‌گردند که مقنن در خصوص برخی از محصولات کشاورزی با ذکر عبارت‌های جامع و کافی همچون تفکیک، همگن‌سازی، خشک کردن محصولات با روش‌های مختلف، تفت دادن با استثنائاتی در صدد کاهش هزینه خانوار گام برداشته و به نوعی عبارت‌های طعم‌دار کردن با افزودنی، پودر کردن و خرد کردن و حتی برشته کردن، برش دادن، ترکیب کردن، مخلوط کردن، هم زدن، پخش کردن، تکان دادن، درآمیختن، یکنواخت کردن، قطعه‌قطعه کردن را مورد پوشش و به عنوان فرآوری نشده تلقی نموده است. کمااینکه در دادنامه شماره 263 [140109970905811263] مورخ 1401/07/12 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با ذکر مصداق طعم‌دار نمودن انواع ماست این اقدام را از وصف فرآوری و شمول مالیات بر ارزش افزوده خارج دانسته است.

مجدداً هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در دادنامه‌های شماره 140231390003146377 مورخ 1402/12/01 حتی موارد مشابه شیر از قبیل پنیر و ماست را نیز از مصادیق فرآوری خارج دانسته و آن را از مصادیق تمثیل در ماده استنادی به شمار آورده است و نهایتاً به معافیت این محصولات از ارزش افزوده اظهارنظر نموده است.

کمیسیون حقوقی سازمان بازرسی کل کشور در جلسه مورخ 1403/05/22 نیز عنوان نموده است که اقداماتی از قبیل تهیه میوه خشک یا طعم‌دار کردن یا بو دادن و یا عملیات تفت دادن مشمول مالیات بر ارزش افزوده نبوده و از مصادیق تمثیلی مندرج در تبصره مذکور محسوب می‌گردد؛ فلذا مستدعی است با استناد به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری نسبت به ابطال بخشنامه سازمان امور مالیاتی از تاریخ تصویب مصوبه، تصمیم شایسته معمول فرمایند.

شرکت موکل اینجانب مدت 7 سال سابقه فعالیت تولید انواع خشکبار و آجیل بودار و برش میوه‌های خشک می‌باشد. فرایند تولید این محصولات شامل برش، تمیزکاری، تفکیک، خشک نمودن و سپس تفت محصولات و نهایتاً بسته‌بندی و عرضه آن به بازار می‌باشد.

سازمان متبوع وزارت خوانده (سازمان امور مالیاتی) طی بخشنامه‌ای به شماره 200/1403/16 در تاریخ 1403/07/22 بخشی از فعالیت‌های شرکت موکل شامل طعم‌دار کردن با افزودنی، خرد کردن و پودر کردن … را جزء محصولات فرآوری شده تلقی و مشمول پرداخت مالیات بر ارزش افزوده دانسته است که مطابق شرح دادخواست تقدیمی موجبات ورود ضرر و زیان هنگفت و مشکلات عدیده برای ایشان و سایر تولیدکنندگان می‌گردد. در حالی برابر توضیحات مشروح در دادخواست این قبیل امور مطابق قوانین مصوب از شمول محصولات فرآوری و اخذ مالیات بر ارزش افزوده خارج گردیده‌اند؛ فلذا با استناد به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 دیوان عدالت اداری تقاضای ابطال بخشنامه شماره 200/1403/16 مورخ 1403/07/22 صادره از وزارت امور اقتصادی و دارایی (سازمان امور مالیاتی) مورد استدعاست.

[مقرره فوق در سربرگ اسناد مرتبط در دسترس است.]

شاکیان اظهار داشته‌اند مفهوم مخالف جزء 1 بند الف ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مفهم این معناست که صرفاً فرآوری محصولات کشاورزی که عبارت است از تبدیل محصولات کشاورزی به خوراک یا یک گونه مواد خوراکی به اشکال دیگر، مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده قلمداد گردیده است بنابراین سایر خدمات به این محصولات فرآوری محسوب نمی‌شود و مشمول معافیت جزء مذکور خواهد بود. در حالی که:

اولاً - مطابق با مقرره معترض‌عنه، بر اساس، مفاد ماده 2 قانون مالیات بر ارزش افزوده و با توجه به این که معافیت می‌بایست به موجب قوانین تصریح شود، بر این اساس، ارائه خدمات مندرج در تبصره یاد شده به محصولات کشاورزی که نسبت به معافیت آن‌ها در قانون تصریح شده است، موضوعیت داشته و این معافیت قابل تسری به موارد غیر مصرح نمی‌باشد؛ لذا سایر موارد از قبیل طعم‌دار کردن با افزودنی، خرد کردن، پودر کردن که در تبصره ذکر نشده است، فرآوری تلقی گردیده و مشمول پرداخت مالیات و عوارض می‌باشد.

ثانیاً - ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده موارد معافیت کالا و خدمات را تصریح نموده است ولی در خصوص خدمات مورد نظر شاکی (سایر خدمات به محصولات کشاورزی) تصریحی ندارد و این عدم تصریح، قرینه‌ای بر عدم قابلیت استنباط مفهوم مخالف مورد برداشت ایشان است.

ثالثاً - وفق اصل 51 قانون اساسی «هیچ نوع مالیات وضع نمی‌شود مگر به موجب قانون. موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به موجب قانون مشخص می‌شود.» در راستای رعایت این اصل مقنن در ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده سال 1400 موارد معافیت متعلق به کالا و خدمات و شرایط آن را به صورت حصری بیان نموده است. با عنایت به مبانی استنباط حقوق اسلامی زمانی می‌توان از منطوق جمله مفهوم مخالف استنباط نمود که دلیل یا قرینه‌ای برخلاف آن در بیان شارع یافت نگردد، نظر به این که در موارد مصرح قانونی، خدمات مورد ادعای شاکی (سایر خدمات کشاورزی که فرآوری محسوب نگردیده) ذکر نشده است در حالی که مقنن در مقام بیان مواردی بوده که خدمات فرآوری تلقی می‌شود لذا صرفاً مواردی که احصا شده مشمول معافیت است ولاغیر لذا این امر قرینه‌ای بر رد ادعای شاکی و فقدان مفهوم مخالف مورد ادعای وی خواهد بود. با این وصف؛ نظر به معروضات و مستندات ارائه شده رد شکایت شاکیان مورد استدعا است.