درخواست ابطال عباراتی از ماده 24 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم و همچنین تبصره ماده مذکور...

شماره پرونده: هـ ت/0200279
شاکی: آقای محمدمهدی زاهدی
طرف شکایت: وزارت امور اقتصادی و دارایی
موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت «می‌تواند بر اساس شاخص‌ها و معیارهایی که تعیین می‌نماید» و «بر اساس رتبه ریسک» در ماده 24 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم و همچنین تبصره ماده مذکور

شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصادی و دارایی به خواسته فوق‌الذکر به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است.

متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد:

[مقرره فوق در بخش اسناد مرتبط در دسترس است.]

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت:

1- در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم مقرر گردیده درآمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی موضوع این قانون که مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی می‌باشند به استناد اظهارنامه مالیاتی مؤدی که با رعایت مقررات مربوط تنظیم و ارائه شده و مورد پذیرش قرار گرفته باشد، خواهد بود. سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند اظهارنامه‌های مالیاتی دریافتی را بدون رسیدگی قبول و تعدادی از آن‌ها را بر اساس معیارها و شاخص‌های تعیین شده و یا به طور نمونه انتخاب و برابر مقررات مورد رسیدگی قرار دهد.

2- قانون‌گذار در مفاد ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی 1394/04/31 وظیفه شناسایی و تشخیص درآمد مشمول مالیات، مطالبه و وصول مالیات را به سازمان امور مالیاتی کشور محول نموده و همچنین در قسمت اخیر همین ماده ترتیبات اجرای احکام مقرر در قانون مذکور را به موجب آئین‌نامه‌ای با پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور و تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی مقرر نموده است.

3- بر اساس تبصره 3 ماده 22 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم اظهارنامه مطابق مقررات، اظهارنامه‌ای می‌باشد که در خصوص اشخاص حقوقی حداقل شامل ترازنامه و حساب سود و زیان و برای صاحبان مشاغل مطابق مقررات فصل سوم آئین‌نامه موضوع ماده 95 قانون تنظیم و تکمیل شده باشد.

عدم ارائه ترازنامه یا حساب سود و زیان یا صورت درآمد و هزینه یا خلاصه درآمد و هزینه همراه اظهارنامه مالیاتی و یا ابراز مبلغ صفر برای کل مبالغ هر یک از صورت‌های مالی مذکور یا صورت‌های فوق حسب مورد به منزله تسلیم «اظهارنامه مالیاتی مطابق مقررات قانونی» مربوط تلقی نمی‌گردد.

4- شرط تعیین شده در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم برای پذیرش اظهارنامه مالیاتی، رعایت مفاد تبصره 3 ماده 22 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم (تنظیم و ارائه مطابق مقررات) می‌باشد؛ بنابراین در صورت تنظیم و ارائه اظهارنامه مالیاتی مطابق مقررات مذکور در تبصره 3 ماده 22 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم، لاجرم باید مورد پذیرش سازمان امور مالیاتی قرار گرفته و درآمد ابراز شده در اظهارنامه مالیاتی اشخاص اعم از حقیقی و حقوقی با ملحوظ داشتن مفاد مواد 100 و 106 و 110 قانون مالیات‌های مستقیم و همچنین صدر ماده 97 همین قانون، درآمد مشمول مالیات آنان خواهد بود

5- به موجب ماده 19 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان، «سازمان امور مالیاتی مکلف است اظهارنامه‌های مالیات بر عملکرد آن دسته از اشخاص مشمول را که تمامی مقررات این قانون را رعایت کرده‌اند و آن را بر مبنای اطلاعات مندرج در سامانه مؤدیان تنظیم و در مهلت مقرر ارائه نموده‌اند از طریق انطباق با اطلاعات موجود در پایگاه داده سازمان راستی آزمایی نموده و در صورت عدم مغایرت با اطلاعات پایگاه مذکور، اظهارنامه تسلیمی را بدون رسیدگی قبول کند.» با اتخاذ ملاک از این ماده اختیار سازمان در عبارت «می‌تواند اظهارنامه‌های مالیاتی دریافتی را بدون رسیدگی قبول» در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم، انطباق مندرجات اظهارنامه‌های مالیاتی تنظیم و ارائه شده با اطلاعات موجود در پایگاه داده سازمان بوده و مجوز مختار بودن در عدم پذیرش اظهارنامه مالیاتی تنظیم و ارائه شده مطابق مقررات نمی‌باشد بلکه سازمان امور مالیاتی در مواجهه با اظهارنامه‌های مالیاتی تنظیم و ارائه شده مطابق مقررات مجاز به انتخاب تعدادی از آن‌ها بر اساس معیارها و شاخص‌های تعیین شده و یا به طور نمونه، برای رسیدگی برابر مقررات خواهد بود.

6- با توجه به عبارت «سازمان امور مالیاتی کشور می‌تواند اظهارنامه‌های مالیاتی دریافتی را بدون رسیدگی قبول و تعدادی از آن‌ها را بر اساس معیارها و شاخص‌های تعیین شده و یا به طور نمونه انتخاب و برابر مقررات مورد رسیدگی قرار دهد» در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم، سازمان امور مالیاتی به انتخاب دو روش در مواجهه با اظهارنامه‌های تنظیم و ارائه شده مطابق مقررات مخیر گردیده است. الف - رسیدگی به تمام اظهارنامه‌های تنظیم و ارائه شده مطابق مقررات. ب - انتخاب تعدادی از اظهارنامه‌های تنظیم و ارائه شده مطابق مقررات بر اساس معیارها و شاخص‌های تعیین شده و یا به طور نمونه برای رسیدگی برابر مقررات.

7- در مفاد مواد قانون مالیات‌های مستقیم و همچنین آئین‌نامه اجرایی ماده 219 آن معیار و شاخصی برای اظهارنامه‌های مالیاتی که با رعایت مقررات مربوط تنظیم و ارائه گردیده‌اند به منظور انتخاب و رسیدگی پیش‌بینی نگردیده است

8- در ماده 24 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب شماره 180718 مورخ 1398/09/13 وزیر امور اقتصادی و دارایی مقرر گردیده، بر اساس ماده 97 قانون، سازمان می‌تواند بر اساس شاخص‌ها و معیارهایی که تعیین می‌نماید و یا به طور نمونه، نسبت به انتخاب مؤدیان مالیاتی بر اساس رتبه ریسک برای حسابرسی منابع مختلف مالیاتی اقدام نماید. در صورت عدم انتخاب مؤدی یا اظهارنامه مالیاتی برای حسابرسی، اظهارنامه مالیاتی تسلیمی در موعد مقرر که برای حسابرسی انتخاب نشده است، قطعی خواهد بود.

تبصره 1- مسئول حوزه کاری حسابرسی می‌تواند علاوه بر مؤدیانی که بر اساس رتبه ریسک برای حسابرسی انتخاب شده‌اند حسب اطلاعات، اسناد و مدارک و یا گزارش واصله یا دلایل، قرائن و شواهد متقن مؤدی یا مؤدیان خاصی را برای حسابرسی انتخاب نماید

1-8- وزیر امور اقتصادی و دارایی در ماده 24 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم، علی‌رغم تصریح عبارت «معیارها و شاخص‌های تعیین شده» در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم با توسعه اختیارات سازمان امور مالیاتی، عبارت «شاخص‌ها و معیارهایی که تعیین می‌نماید» را به کار برده است

2-8- وزیر امور اقتصادی و دارایی در ماده 24 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم، علی‌رغم تصریح شرایط انتخاب اظهارنامه مالیاتی برای رسیدگی برابر مقررات بر مبنای «معیارها و شاخص‌های تعیین شده و یا به طور نمونه» در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم، با توسعه اختیارات سازمان امور مالیاتی، عبارت «نسبت به انتخاب مؤدیان مالیاتی بر اساس رتبه ریسک» را به کار برده است

3-8- وزیر امور اقتصادی و دارایی در تبصره ماده 24 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم، علی‌رغم تصریح نحوه انتخاب اظهارنامه مالیاتی برای رسیدگی برابر مقررات در ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم با توسعه اختیارات سازمان امور مالیاتی، مقرر نموده است مسئول حوزه کاری حسابرسی می‌تواند علاوه بر مؤدیانی که بر اساس رتبه ریسک برای حسابرسی انتخاب شده‌اند حسب اطلاعات، اسناد و مدارک و یا گزارش واصله یا دلایل، قرائن و شواهد متقن مؤدی یا مؤدیان خاصی را برای حسابرسی انتخاب نماید.

با توجه به موارد مذکور عبارات «می‌تواند بر اساس شاخص‌ها و معیارهایی که تعیین می‌نماید» و همچنین «بر اساس رتبه ریسک» در ماده 24 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم و همچنین تبصره این ماده، بر اساس اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران خارج از اختیار و موجب تبعیض ناروا مخالف بندهای 9 و 14 اصل سوم و اصل بیستم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و موجب مطالبه مالیات ناعادلانه و اجحاف مسلم نسبت به مؤدیان مالیاتی خواهد بود که تمامی تکالیف مصرح قانونی را انجام و اظهارنامه مالیاتی را با رعایت مقررات مربوط تنظیم و ارائه نموده‌اند که مغایر با آیات شریف قرآن کریم، احادیث و روایات منقول از اهل بیت (ع) و قاعده فقهی «لاضرر و لاضرار فی‌الاسلام» می‌باشد

بنا به مراتب معروض داشته شده هشت‌گانه ابطال عبارات «می‌تواند بر اساس شاخص‌ها و معیارهایی که تعیین می‌نماید» و «بر اساس رتبه ریسک» در ماده 24 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم و همچنین تبصره ماده مذکور، به دلیل مطالبه مالیات ناعادلانه مخالف با شرع مقدس و مغایر با آیات شریف قرآن کریم، احادیث و روایات منقول از اهل بیت (ع) و قاعده فقهی «لاضرر و لاضرار فی‌الاسلام» و همچنین خارج از اختیار و اعمال تبعیض ناروا مخالف با بندهای 9 و 14 اصل سوم و اصل بیستم و اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران از تاریخ صدور مقرره مورد استدعا می‌باشد.

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل حقوقی وزارت امور اقتصاد و دارایی به موجب لایحه شماره 3763198 به طور خلاصه توضیح داده است که:

1- با توجه به تصویب و الحاق ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم که مصوب 1394/04/31 می‌باشد، تسری موارد مندرج در ماده 19 قانون پایانه‌های فروشگاهی مصوب 1398/08/11 و انطباق مندرجات اظهارنامه‌های مالیاتی و ارائه شده با اطلاعات موجود در پایگاه داده سازمان امور مالیاتی کشور به عنوان لاحق به ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم که تصویب آن تقدم زمانی بر قانون پایانه‌های فروشگاهی دارد، خلاف اصول تفسیر درست قوانین و همچنین مخل اجرای آن نمی‌باشد.

2- مفهوم و منطوق ماده 97 قانون مالیات‌های مستقیم، دلالت به صریح بر اعطای اختیار به سازمان امور مالیاتی کشور به عنوان متولی اصلی امور مالیاتی کشور که در ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم بر آن تأکید شده است، دارد.

ماده 24 آئین‌نامه ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره‌های آن نیز در راستای همین ماده و جهت ارائه معیار و ایضاح ماده قانونی تصویب شده است و ارائه معیاری که منبعث از اختیار قانونی سازمان امور مالیاتی کشور می‌باشد، به انتظام بخشی در امور مالیاتی کمک خواهد کرد و وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی هم در حدود اختیارات قانونی خود اقدام به تصویب و ابلاغ نموده است؛ لذا رد شکایت مورد تقاضاست.

شورای نگهبان طی نامه شماره 44900/102 مورخ 1403/11/15 بیان داشته:

موارد مورد شکایت در ماده و تبصره‌های مورد نظر خلاف موازین شرع شناخته نشد.

پرونده کلاسه هـ ت/0200279 در جلسه مورخ 1403/12/19 هیات تخصصی مالیاتی بانکی پس از اعاده از دفتر کل هیات عمومی تحت نظر قرار و پس از بحث و بررسی و با لحاظ عقیده اتفاقی حاضرین به شرح ذیل با استعانت از منظر قانون و شرعی مبادرت به انشا رأی می‌نماید:

رأی هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری

با عنایت به اینکه شاکی تقاضای ابطال عبارت‌های «می‌تواند بر اساس شاخص‌ها و معیارهایی که تعیین می‌نماید» و نیز «بر اساس رتبه ریسک» را از تبصره‌های ماده 24 آئین‌نامه اجرایی ماده 219 قانون مالیات‌های مستقیم نموده است و حسب مفاد دادنامه‌های شماره 12684 و 12685 هیات عمومی دیوان عدالت اداری، آنچه مورد ابطال واقع شده است محرمانه بودن شاخص‌ها و معیارها بوده است والا در اصل اختیار سازمان امور مالیاتی جهت تعیین معیار و شاخص و درجه‌بندی مؤدیان مالیاتی بر اساس رتبه ریسک (خطر فرار مالیاتی) ایرادی وجود نداشته و از منظر شرعی نیز شورای محترم نگهبان طی نظریه شماره 44900/102 مورخ 1403/11/15 در پاسخ استعلام معموله به صراحت بیان داشته است «موارد مورد شکایت در ماده و تبصره‌های مورد نظر خلاف موازین شرع شناخته نشد» فلذا هم از بعد قانونی و هم از منظر شرعی مقررات مورد شکایت منطبق با موازین بوده و موجبی جهت ابطال و یا بطلان آن‌ها وجود نداشته به استناد مواد 84 و 87 از قانون دیوان عدالت اداری رأی به رد شکایت صادر می‌نماید. رأی یاد شده ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گران‌قدر دیوان عدالت اداری می‌باشد.