ابطال بخشنامه‌های شماره 20/2036/34792 مورخ 1/9/1366 و 2/2560/48260 مورخ 3/11/1366 از جهت اینکه امر تقسیم اموال مشاع به...

مقدمه:
شاکی به شرح دادخواست تقدیمی اعلام داشته است، معاونت درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب بخشنامه شماره 34792/2036/20 مورخ 1/9/1366، هنگام تنظیم تقسیم‌نامه بین مالکین مشاعی، دفاتر اسناد رسمی را مکلف به اخذ گواهی انجام معامله موضوع ماده 10 لایحه قانونی اصلاح پاره‌ای از مواد قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 3/3/1359 شورای انقلاب جمهوری اسلامی ایران نموده است. لکن در قبال درخواست اداره کل امور اسناد و سردفتران سازمان ثبت مبنی بر ارائه مستند قانونی، مشتکی‌عنه طی شماره 48260/2560/20 مورخ 3/11/1366 ضمن تکرار مجدد درخواست خود اعلام داشته «بدیهی است قطع نظر از ابلاغ مفاد نامه مزبور به دفاتر اسناد رسمی که صرفاً به منظور ایجاد هماهنگی و رعایت صحیح مقررات قانون مالیات‌های مستقیم و ارتباط با ماده 9 آیین‌نامه نظارت بر عملیات صاحبان دفاتر اسناد رسمی درخواست گردیده مأموران مالیاتی وزارت متبوع به وظایف مقرر کماکان ادامه داده و در صورت مشاهده تخلفات مالیاتی دفاتر اسناد رسمی را مسئول تضییع حقوق دولت دانسته و طبق مقررات و قوانین مالیاتی، کلیه مالیات‌های متعلقه به اضافه 25% جریمه تخلف را از آنان مطالبه و وصول خواهند کرد.» بخشنامه‌های مذکور بنا به دلایل زیر خارج از اختیارات وزارت امور اقتصادی و دارایی و برخلاف قانون است:
1- بخشنامه شماره 34792/2036/20 مورخ 1/9/1366 به ادعای استناد به ماده 19 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1345 صادر شده و با توجه به تصویب قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 و اصلاحیه‌های بعدی آن خصوصاً اصلاح موادی از قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 27/11/1380 و نسخ قوانین قبلی، کلیه دستورالعمل‌هایی که به استناد قوانین قبلی صادر شده‌اند فاقد قابلیت اجرا می‌باشند، مگر در مواردی که نسبت به آن از طرف قانون‌گذار حکم دیگری صادر شده باشد که این امر محقق نشده است.
2- در قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1345، تقسیم، مشمول مالیات نبوده و به تبع آن با تصویب ماده 10 لایحه قانونی اصلاح پاره‌ای از مواد قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 3/3/1359 شورای انقلاب اسلامی اخذ گواهی انجام معامله نیز ضرورت ندانسته بنابراین علی‌رغم گذشت 21 سال از زمان تصویب قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1345، صدور بخشنامه مذکور برخلاف قانون بوده است.
با امعان نظر به مراتب معروضه، بخشنامه‌های موصوف وزارت امور اقتصادی و دارایی خارج از حدود اختیارات قانونی مشتکی‌عنه و نیز برخلاف مقررات ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 صادر گردیده است.
مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت مذکور طی نامه شماره 4001/212 مورخ 12/7/1383 مبادرت به ارسال تصویر نامه شماره 2673/211 مورخ 31/6/1383 دفتر فنی مالیاتی نموده است. در نامه اخیرالذکر آمده است، صرف نظر از اینکه تقسیم مال مشاع، معامله تلقی شود یا خیر، هنگام تقسیم اموال مشاع (اعم از منقول یا غیر منقول) الزاماً حصه اختصاصی و مشاعی منقسمین مساوی و برابر نخواهد بود؛ لذا امکان وجود تفاوت فرضیه، عینه و یا متصوره میان آن‌ها وجود دارد. از این رو در متن اسناد تقسیم‌نامه و در خاتمه آن‌ها، اصحاب تقسیم به موجب عقد خارج لازم هرگونه تفاوت ارزش فرضی و یا واقعی میان حصه اختصاصی و سهم مشاعی خود را از هر حیث و جهت به صورت بلاعوض یا محاباتی به یکدیگر صلح و سازش می‌نمایند. تردیدی نیست این بخش از اسناد تقسیم‌نامه واجد اوصاف معاملات مصرح در ماده 119 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحیه‌های بعدی آن بوده و در نتیجه مشمول مقررات فصل ششم از باب سوم و به تبع آن حکم ماده 187 قانون مزبور می‌گردد؛ لذا تنظیم اسناد تقسیم‌نامه منصرف از مفاد بخشنامه‌های مورد شکایت بنا به صراحت حکم ماده 187 قانون مستلزم اخذ گواهی انجام معامله می‌باشد.
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ فوق با حضور رؤسا و مستشاران و دادرسان علی‌البدل شعب دیوان تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آرا به شرح آتی مبادرت به صدور رأی می‌نماید:

به صراحت اصل 51 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران هیچ نوع مالیات وضع نمی‌شود مگر به موجب قانون. نظر به مراتب فوق‌الذکر و اینکه وضع و برقراری مالیات منوط به حکم صریح قانون‌گذار است و تقسیم اموال مشاع به فرض عدم تساوی و لزوم پرداخت یا اصلاح یا سازش مابه‌التفاوت سهام مالکین مشاع در پایان تقسیم از مصادیق موارد مصرح در مادتین 119 و 187 قانون مالیات‌های مستقیم و سایر درآمدهای مشمول مالیات محسوب نمی‌شود، بنابراین بخشنامه‌های شماره 34792/2036/20 مورخ 1/9/1366 و 48260/2560/20 مورخ 3/11/1366 معاون درآمدهای مالیاتی وزارت امور اقتصادی و دارایی از جهت اینکه امر تقسیم را به شرح مندرج در مصوبات مزبور مشمول مالیات اعلام داشته است، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات قانونی مربوط تشخیص داده می‌شود و به استناد بند (الف) ماده 19 و 42 قانون دیوان عدالت اداری مصوب 1385 ابطال می‌گردند.

شماره: 34792/2036/20
تاریخ: 01/09/1366
پیوست:

به قرار اطلاع برخی از دفاتر اسناد رسمی، بدون اخذ گواهی موضوع ماده 10 لایحه قانونی اصلاح پاره‌ای از مواد قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 3/3/1359 شورای انقلاب جمهوری اسلامی ایران اقدام به تنظیم اسناد راجع به تقسیم‌نامه املاک می‌نمایند، با توجه به اینکه در اغلب موارد مفاد تقسیم‌نامه‌های مذکور از مصادیق مواد 19 و 24 قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد که تشخیص شمول یا عدم شمول مالیات نسبت به آن‌ها به عهده مأموران تشخیص مالیاتی مربوطه است لذا خواهشمند است به کلیه دفاتر اسناد رسمی ابلاغ فرمایند به استثنای تقسیم‌نامه‌های بین ورثه بر اساس گواهی حصر وراثت و در حدود حصه آنان به موجب مقررات مربوط به ماده 194 قانون مالیات‌های مستقیم انجام می‌پذیرد در سایر موارد قبلاً گواهی انجام معامله موضوع ماده 10 لایحه قانونی فوق‌الذکر را از حوزه مالیاتی یا اداره امور اقتصادی و دارایی ذی‌ربط مطالبه و شماره آن را در سند تقسیم‌نامه قید نمایند.

شماره: 48260/2560/20
تاریخ: 03/11/1366
پیوست:

نظر به اینکه تقسیم‌نامه راجع به املاک صرف نظر از عنوان سند از نظر مالیاتی از مصادیق مواد 19 و 24 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1340 و اصلاحیه‌های بعدی آن حسب مورد می‌باشد و در مواردی که به طور مثال دو یا چند ملک مشاعی متعلق به دو نفر یا بیشتر باشد و مالکین بخواهند با تنظیم تقسیم‌نامه شش دانگ هر پلاک را در سهم اختصاص خود قرار دهند علاوه بر تعلق مالیات موضوع بند 2 ماده 24 قانون فوق‌الذکر، منتفع‌شونده در کلیه موارد نسبت به مازاد حصه مشاعی مشمول مالیات بر درآمد اتفاقی نیز خواهد بود که به هر صورت مرجع تشخیص و تعیین درآمد مشمول مالیات به استناد مقررات قانون مزبور مأمورین تشخیص مالیاتی مربوطه می‌باشند بر این اساس و در این رابطه این وزارتخانه طی نامه شماره 20/2036/34792 مورخ 1/9/66 از آن سازمان درخواست نموده که مراتب لزوم اخذ گواهی انجام معامله موضوع ماده 10 لایحه قانونی مصوب 3/3/59 شورای انقلاب جمهوری اسلامی ایران و قید شماره آن در اسناد تقسیم‌نامه را به دفاتر اسناد رسمی ابلاغ نمایند، ولی اداره کل امور اسناد و سردفتران آن سازمان با عنوان نمودن عدم نص قانونی در خصوص خواسته خود را متعذر از صدور بخشنامه دانسته و خواستار ارائه مستند قانون گردیده است علی‌هذا با عنایت به اینکه قبلاً نیز در مورد نامه شماره 17/5175/12596 این وزارت عنوان آن سازمان از طرف اداره کل مزبور مکاتبه مشابهی انجام شده است ضمن ارسال فتوکپی پاسخ آن به شماره 20/2237 مورخ 20/9/66 خواهشمند است دستور فرمایید نسبت به ابلاغ مفاد نامه شماره 20/2036/34792 مورخ 1/9/66 این وزارتخانه به دفاتر اسناد رسمی تسریع و نتیجه را اعلام دارند.

بدیهی است قطع نظر از ابلاغ مفاد نامه مزبور به دفاتر اسناد رسمی صرفاً به منظور ایجاد هماهنگی و رعایت صحیح مقررات قانون مالیات‌های مستقیم و در ارتباط با ماده 9 آیین‌نامه نظارت بر عملیات صاحبان دفاتر اسناد رسمی درخواست گردیده، مأموران مالیاتی وزارت متبوع به وظایف مقرر کماکان ادامه داده و در صورت مشاهده تخلفات مالیاتی دفاتر اسناد رسمی را مسئول تضییع حقوق دولت دانسته و طبق مقررات و قوانین مالیاتی کلیه مالیات‌های متعلقه به اضافه 25% جریمه تخلف را از آنان مطالبه و وصول خواهند نمود.