شماره پرونده: 0400069
شاکی: آقای نیما غیاثوند
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 230/92091 د مورخ 1403/12/12 به دلیل مغایرت با مواد 147 و 148 قانون مالیات مستقیم همچنین ماده 4 آییننامه اجرایی بند (ب) ماده 11 قانون جهش تولید دانش بنیان
ث - شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره 230/92091 د مورخ 1403/12/12 به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی دیوان عدالت اداری ارجاع شده است.
متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر میباشد:
[مقرره فوق در بخش اسناد مرتبط در دسترس است.]
ج - دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت:
بخشنامه مورد شکایت با الزام مودیان به تفکیک هزینههای تحقیق و توسعه (R&D) بر اساس هر «طرح یا پروژه»، خلاف نص صریح مواد 147 و 148 قانون مالیاتهای مستقیم و ماده 4 آییننامه اجرایی بند (ب) ماده 11 قانون جهش تولید دانش بنیان است. این الزام غیر قانونی، بار اداری و مالی مضاعفی بر مودیان تحمیل میکند و زمینه تفسیرهای سلیقهای در تشخیص هزینههای قابل قبول مالیاتی فراهم میکند. الزام به تفکیک هزینهها بر اساس پروژه، شرط جدیدی خارج از ضوابط قانونی است. قانونگذار صرفا به «ثبت در دفاتر» و «ارتباط با درآمد» اشاره کرده و «تفکیک پروژه محور» را الزام نکرده است. بسیاری از هزینهها برای چند طرح (پروژه) قابل استفاده میباشد و تفکیک هزینهها برای هر پروژه آثار زیان بار به دنبال خواهد داشت. برای مثال هزینه حقوق در هر طرح قابل تفکیک نمیباشد و کلیت پرداخت هزینه حقوق میتواند در چندین طرح قابل استفاده باشد. سازمان امور مالیاتی مجاز به وضع شرط جدید برای پذیرش هزینهها نیست اختیارات این سازمان محدود به اجرای قوانین مصوب مجلس است و بخشنامه مذکور ورود به حیطه تقنین محسوب میشود.
چ - در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل حقوقی سازمان به موجب لایحه شماره 212/4232/ص مورخ 1404/02/29 به طور خلاصه توضیح داده است که:
1- آییننامه اجرایی بند (ب) ماده 11 قانون جهش تولید دانش بنیان به شماره 60023/117205 مورخ 1401/07/04 بر اساس اصل 138 قانون اساسی و صلاحیتی که در بند (ب) ماده 11 قانون جهش تولید دانش بنیان به هیات وزیران اعطا شده و مسیولیت نظارت بر اجرا که برای شورای راهبری فناوریها تعیین گردیده به تصویب هیات وزیران رسیده است و به موجب ماده 4 آییننامه مذکور (که با متن و روح قانون مذکور مطابقت دارد) مقرر شده است، سرفصلهای هزینه کرد تحقیق و توسعه طرح (پروژه) های موضوع این آییننامه از جمله هزینههای منابع انسانی، مواد، ملزومات، تجهیزات و خدمات مورد نیاز تحقیق و توسعه و شرایط پذیرش هر یک از آنها با رعایت مفاد این ماده توسط شورا [شورای راهبری فناوریها و تولیدات دانش بنیان] تعیین میشود و باید در چهارچوب مواد 147 و 148 قانون مالیاتهای مستقیم صورت گرفته باشد و در سرفصلهای جداگانه در دفاتر قانونی ثبت و نگهداری شود.
2- بخشنامه موضوع شکایت، ناظر بر پذیرش هزینه نبوده، بلکه معطوف به پذیرش هزینه به عنوان اعتبار مالیاتی میباشد و اساسا ارتباط مستقیمی با مواد 147 و 148 قانون مالیاتهای مستقیم ندارد.
3- مفاد مواد مختلفی از آییننامه اجرایی بند (ب) ماده 11 قانون جهش تولید دانش بنیان، موید آن است که در راستای بهرهمندی شرکتها و موسسات موصوف از مشوق پذیرش هزینه به عنوان اعتبار مالیاتی، هزینههای هر طرح (پروژه) میبایست به تفکیک هر طرح به سازمان امور مالیاتی کشور ارایه و مورد راستی آزمایی قرار گیرد که از آن جمله میتوان به ماده 3، تبصره ماده 5 و ماده 7 و تبصره ذیل آن اشاره نمود.
4- شرکتها و موسسات موصوف میتوانند پروژههای متعدد و با عناوین هزینه مشابه داشته باشند؛ لذا بخشنامه مورد اعتراض به منظور تبیین روش اجرایی مفاد مواد 4 و 7 آییننامه مزبور مبنی بر بررسی اسناد هزینه از حیث مفاد مواد 147 و 148 قانون مالیاتهای مستقیم تنظیم گردید. چرا که اظهارنظر در خصوص تطبیق هزینه اعلامی با مفاد مواد قانونی اخیرالذکر، مستلزم اطلاع از شماره اسناد هزینه، بررسی مستندات آن و ارتباط آن با پروژه میباشد.
5- مطابق تبصره 2 ماده 147 قانون مالیاتهای مستقیم هزینههای مربوط به درآمدهایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با نرخ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه میشود، به عنوان هزینههای قابل قبول مالیاتی شناخته نمیشوند؛ بنابراین از آن جا که تفکیک و مجزا نمودن هزینههای مربوط به هر یک از موارد موضوع تبصره 2 ماده قانونی مذکور، ثبت و نگهداری اسناد هزینهای به صورت منفک و مجزا یکی از ضروریات قانونی به منظور امر حسابرسی مالیاتی میباشد و ماده 4 آییننامه بند (ب) ماده 11 قانون یاد شده با بیان ثبت هزینه کرد تحقیق و توسعه طرح مطابق سرفصلهای ذکر شده و در چهارچوب مواد 147 و 148 قانون مالیاتهای مستقیم بر ثبت هزینهها به تفکیک و مجزا نمودن و مستند نمودن آنها تاکید مینماید و احکام مواد تبصرههای 1، 2 و 3 ماده (2) و تبصره 3 ماده 3 و تبصرههای 1، 2، 3 و 4 ماده 4 آییننامه یاد شده، بر لزوم تفکیک هزینههای مربوط برای بررسی و رعایت مفاد بند (ب) ماده 11 قانون جهش تولید دانش بنیان تاکید دارد لذا بخشنامه موضوع شکایت که صرفا بر ثبت هزینههای هر یک از طرح پروژههای تحقیق و توسعه به منظور بررسی و حسابرسی آن در چهارچوب مقررات فوقالاشاره تاکید داشته با قوانین مغایر نیست و در حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور به منظور تبیین قوانین موجود صادر گردیده است.
رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
مفاد بخشنامه مورد شکایت به شماره 92091/230 د مورخ 1403/12/12 صادره از سوی معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی با موضوع تفکیک سرفصلهای هزینه کرد تحقیق و توسعه طرح پروژههای مربوط به قانون جهش تولید دانش بنیان و ماده (4) آییننامه اجرایی آن میباشد و از آنجایی که پذیرش هزینهها در این راستا باید به تایید شورای راهبری فناوریها و تولیدات دانش بنیان برسد و از طرفی مفاد ماده (95) قانون مالیاتهای مستقیم نیز موید ثبت هزینهها و درآمدها و رویدادهای مالی محاسباتی به صورت سر فصل در دفاتر هر مودی میباشد و آییننامه اجرایی ماده (11) قانون مذکور (جهش تولید دانش بنیان) نیز، تفکیک بین هزینهها را جهت امر حسابرسی مورد تایید قرار داده است و از طرفی در مقرره مورد شکایت، عبارتی دال بر عدم پذیرش هزینههای منطبق با مواد 147 و 148 قانون مالیاتهای مستقیم بیان نشده است و در این خصوص حکمی ذکر نگردیده است و هدف از تفکیک هزینهها، راستی آزمایی جهت اعتبارسنجی و نیز تعیین میزان اعتبار مالیاتی میباشد فلذا به جهت عدم مخالفت با قانون به استناد بند ب ماده 84 از قانون دیوان عدالت اداری مصوب 1402 رای به رد شکایت صادر مینماید رای یاد شده ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری میباشد.
محمدعلی برومندزاده
رییس هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری