ابطال بخشنامه شماره 30/04/4011 مورخ 1375/4/11 هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی

شورای عالی مالیاتی در این رأی خود، صراحتاً هیأت حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر را که هیأتی شبه قضایی است، ملزم به امری نموده است و چنین الزامی، به موجب آرای متعدد هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، از جمله رأی شماره 668/85 مورخ 1385/09/19، به منزله تعیین تکلیف برای مقام قضا مغایر قانون و خارج از حدود اختیار این شورا است. همچنین این الزام، از لحاظ ماهوی نیز، به موجب رأی شماره 140109970906010228 مورخ 1401/05/01 هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری به منزله الزام به انجام امر خلاف قانون توسط هیأت‌های شبه قضایی حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر است. با توجه به محرز بودن مغایرت با قانون و خارج از حدود اختیار بودن رأی شماره 4011/04/30 مورخ 1375/04/11 شورای عالی مالیاتی، ممکن است احیاناً عنوان شود که این رأی با صدور بند 7 دستورالعمل شماره 200/1400/531 مورخ 1400/11/12 رئیس کل سازمان امور مالیاتی، که متضمن حکم مغایری است، نسخ گردیده است. در پاسخ به این شبهه باید توجه داشت که: اولاً: در دستورالعمل مذکور مطلقاً ذکری از رأی مورد شکایت و نسخ و ابطال آن نشده است. ثانیاً: ولو بر فرض در دستورالعمل رئیس کل سازمان امور مالیاتی، ذکری از ابطال رأی مورد شکایت شده بود، باز هم از آنجا که در زمان صدور این رأی شورا، بر اساس قوانین حاکم در آن زمان، اصولاً آرای شورای عالی مالیاتی، به خودی خود، نفاذ قانونی داشته و نیاز به تنفیذ توسط رئیس کل سازمان امور مالیاتی یا وزیر امور اقتصادی و دارایی نداشته، لذا تا زمان ابطال صریح توسط شورای عالی مالیاتی یا هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، کماکان دارای اعتبار است. ثالثاً: حتی اگر شورای عالی مالیاتی، یک رأی خلاف قانون پیشین خود را ابطال نموده یا حتی رأیی از این شورا، که در زمان صدور مغایر قوانین حاکم در آن زمان بوده، اما بعدتر و با تغییر قوانین، اصولاً منسوخ گردیده باشد هم، باز وفق رأی شماره 140009970905812827 مورخ 1400/10/28 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، کماکان آن رأی شورای عالی مالیاتی، که در زمان صدور مغایر قانون بوده، ولو با تغییر قانون نسخ شده باشد هم، باز قابل طرح و ابطال در هیأت عمومی خواهد بود.

لذا با اتخاذ ملاک از آرایی که ذکر شد، درخواست ابطال از زمان صدور رأی مورد شکایت را به دلیل مغایرت با رأی شماره 140109970906010228 مورخ 1401/05/01 هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری و نیز مغایرت با ماده 247 قانون مالیات‌های مستقیم و خروج از حدود اختیارات قانونی دارم.

بخشنامه شماره 4011/04/30 مورخ 1375/04/11 شورای عالی مالیاتی

[مقرره فوق در سربرگ اسناد مرتبط در دسترس است.]

1- نظر به اینکه بند 7 دستورالعمل شماره 200/1400/531 مورخ 1400/11/12 مبنی بر جواز و امکان رسیدگی هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی، صرفاً به مواردی که توسط مؤدی در زمان اعتراض در اجرای ماده 238 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم، مورد اعتراض واقع شده باشد و پس از اعلام نتیجه رسیدگی مجدد توسط مسئول/مسئولان مربوط، همچنان مؤدی به تمام یا بخشی از آن به شرح قسمت اخیر بند 6 این دستورالعمل معترض باشد، بر این اساس که ماده 48 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400/03/02 متن دیگری را جایگزین ماده 238 قانون مالیات‌های مستقیم نموده، تدوین شده است. از آن جا که بند مزبور ناظر بر ماده 238 پیش از اصلاحیه یاد شده نیست، استناد شاکی به دادنامه شماره 140109970906010228 مورخ 1401/05/01 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری، که مبنی بر رد شکایت از بند 7 دستورالعمل مذکور صادر شده، نمی‌تواند به عنوان دلیل اعتراض نسبت به رأی شماره 4011/04/30 مورخ 1375/04/11 شورای عالی مالیاتی از حیث مغایر بودن با قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1366 تلقی شود. چرا که رأی مورد شکایت در خصوص ماده 247 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366/12/03 و حدود صلاحیت و اختیارات هیأت حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر صادر شده است و در بررسی موضوع مغایرت مقررات دولتی با قانون باید قوانین موضوعه در زمان تصویب آن‌ها لحاظ شود و رأی مورد اعتراض را نمی‌توان به استناد قوانین مؤخر ابطال کرد.

2- برخلاف استدلال شاکی رأی شماره 140009970905812827 مورخ 1400/10/28 هیأت عمومی آن دیوان، از حیث ماهوی، مثبت و مؤید اظهارات ایشان نبوده و با مداقه در مفاد آن، روشن است که صرفاً بر خاتمه حیات حقوقی رأی شورای عالی مالیاتی، (مورد شکایت در پرونده مربوطه) از طریق اصلاح قانون و لحاظ آخرین اراده مرجع وضع یک مقرره تأکید می‌نماید و از مفاد رأی یاد شده هیأت عمومی دیوان عدالت اداری این مطلب استنباط نمی‌شود که در وضعیت حذف شدن حکم قانون موضوع رأی هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی با تصویب قانون جدید (به موجب ماده 110 قانون اصلاح موادی از قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1380/11/27 ماده 247 قانون قبلی حذف شد)، ضرورت دارد که هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی و یا هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، به تغییر یا ابطال این رأی شورای عالی مالیاتی - که بر اساس قوانین مجرا در زمان صدور، صحیح بوده است - مبادرت نمایند؛ چرا که همان‌گونه که استحضار دارند، بر اساس ماده 247 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1366، (پیش از اصلاحات قانون در سال 1380 و حذف شدن ماده مذکور) ممنوعیتی پیرامون عدم طرح موارد جدید اعتراض در هیأت‌های حل اختلاف تجدیدنظر ذکر نشده بوده و رأی مورد شکایت، مغایرتی یا ماده 247 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1366 نداشته است. بدیهی است، رسیدگی و تشخیص مطابقت یا عدم مطابقت مقررات دولتی با قوانین حاکم در زمان تصویب آن مقررات، در حدود اختیارات و صلاحیت هیأت عمومی دیوان عدالت اداری می‌باشد.

3- همچنین لازم به ذکر است، ماده 258 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366/12/03، به موجب اصلاحات سال 1380 دست‌خوش تغییراتی گردیده است. به نحوی که قید و حصر غیر قابل تغییر بودن آرای هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی، بجز از طریق قانون یا نظر همان شورا، حذف شده است؛ بنابراین استدلال شاکی، مبنی بر امکان ابطال آرای شورای عالی مالیاتی، صرفاً با حکم قانون یا نظر شورای عالی مالیاتی، فاقد وجاهت قانونی و بدون در نظر گرفتن اصلاحات موصوف می‌باشد. از آن جا که بر اساس ماده 110 قانون اصلاح موادی از قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1380/11/27 ماده 247 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 حذف شده، با ابلاغ آن قانون اصولاً رسیدگی به اعتراض نسبت به رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی در هیأت حل اختلاف مالیاتی تجدیدنظر موضوعاً منتفی شده، بر اساس بند 7 دستورالعمل شماره 200/1400/531 مورخ 1400/11/12 نیز، حکم قانون جدید برای ادارات و مراجع مالیاتی تبیین شده و مراجع حل اختلاف مالیاتی، با ابلاغ بند 7 دستورالعمل مذکور، ملزم به تبعیت از این دستورالعمل هستند و اجرای رأی مورد شکایت سالبه به انتفای موضوع است، بدین ترتیب هیچ‌گونه فایده و اثر حقوقی نیز بر ابطال رأی معترض‌عنه در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، مترتب نیست.

با عنایت به مراتب فوق و نظر به عدم خروج این سازمان از حیطه اختیارات و صلاحیت‌های قانونی، رد شکایت شاکی مورد استدعا است.