شماره پرونده: هـ ت/0300101
شاکی: بهمن زبردست
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته: ابطال از زمان صدور بخشنامه شماره 200/1336/د مورخ 1403/01/18 رئیس کل سازمان امور مالیاتی
شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال از زمان صدور بخشنامه شماره 200/1336/د مورخ 1403/01/18 رئیس کل سازمان امور مالیاتی به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیأت عمومی ارجاع شده است.
متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر میباشد:
[مقرره فوق در بخش اسناد مرتبط در دسترس است.]
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت:
1- طبق حکم عام تبصره 2 ماده 86 قانون مالیاتهای مستقیم (الحاقی سال 1396) پرداختی دانشگاهها، مراکز و مؤسسات آموزش عالی و پژوهشی فناوری و … در قالب حقالتدریس به نرخ مقطوع 10% و در قالب حق پژوهش و قراردادهای پژوهشی به نرخ مقطوع 5% مشمول مالیات است.
2- در بند 9 تبصره 12 قانون بودجه سال 1402 نیز حکم خاص سال 1402 بیان شده است که تمامی دریافتیها مشمول نرخهای مالیاتی حقوق شده است (به استثنای اعضای هیأت علمی تمام وقت جغرافیایی و پزشکان بالینی تمام وقت جغرافیایی).
3- ذکر عباراتی «تحت هر عنوان» یا از «هر قبیل» در قانون نشان اطلاق حکم مقنن میباشد و استثنایی را بر نمیتابد و برای همین قانونگذار در انتهای جزء 4-2 بند ث تبصره 15 قانون بودجه سال 1403 با مستثنا نمودن قراردادهای پژوهشی حکم خاص این گروه را در قانون بودجه 1403 مشخص نموده است (حکم تبصره 2 ماده 86)
4- با اینکه نیازی به استثنا نمودن حکم توسط قانونگذار وجود نداشته لیکن این اقدام انجام شد و سازمان در بخشنامه مورد شکایت علیرغم اشتباه در سال تصویب قانون، حکم قانون بودجه سال 1403 را عطف به ماسبق نموده است و به سال 1402 نیز تسری داده است در حالی که تسری از شئون مقنن است و مشخص نیست مالیات سال 1402 را بر اساس چه نرخی محاسبه نموده است (در قراردادهای پژوهشی) که حالا یادش آمده باید بر اساس نرخ 5% محاسبه نماید تقاضای ابطال از زمان صدور حکم بخشنامه را دارم.
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل حقوقی و قراردادهای سالهای سازمان امور مالیاتی به موجب لایحه شماره 212/8693/ص مورخ 1403/05/03 به طور خلاصه توضیح داده است که:
با توجه به عدم تصریح در قانون بودجه سال 1402 در این خصوص (نرخ مالیات قراردادهای پژوهشی دارای مجوز در بند و تبصره 12 قانون بودجه) و با عنایت به اینکه در قانون بودجه سال 1403 این موضوع را کماکان مشمول تبصره 2 الحاقی سال 1396 دانسته است لذا نرخ مالیات این نوع قراردادها بیان شده است.
ذکر عبارت کماکان در قانون بودجه سال 1403 دلالت بر استمرار حکم سابق دارد و این نرخ صرفاً در خصوص قراردادهای پژوهشی میباشد در راستای اختیار حاصل از ماده 219 ق. م. م و بند الف ماده 59 قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران و به موجب ماده (50) آئیننامه اجرای ماده 219 قانون مزبور، کلیه بخشنامهها و دستورالعملهای سازمان برای ادارات لازمالاجرا میباشد و بر اساس اختیار اقدام به وضع بخشنامه شده است تقاضای رد شکایت را دارم.
رأی هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
با توجه به اینکه قانونگذار در قوانین بودجهای و نیز در ماده (86) از قانون مالیاتهای مستقیم و تبصره (2) آن، حق پژوهش و قراردادهای پژوهش را به عنوان قسیم هم ذکر نموده است و اینگونه نیست که هر دو اینها به منزله امر واحد باشند و یا در مواردی از حکم واحد پیروی نمایند، بلکه وجود حق و تکلیف برای هر کدام از قراردادهای پژوهشی و نیز حق پژوهش، نیازمند تصریح و ذکر در قانون است و از آنجایی که قانونگذار در سال 1402 در قانون بودجه (بند واو تبصره 12) حکمی راجع قراردادهای پژوهشی در خصوص نرخ مالیاتی و سقف معافیت بیان ننموده است و صرفاً حق پژوهش را بخشی از حقوق قلمداد نموده و مشمول مجموع درآمد ناشی از حقوق داشته است لیکن در قانون بودجه سال 1403 (جزء 4-2 تبصره ث تبصره 15) قید نموده است که مالیات قراردادهای پژوهشی کماکان مشمول تبصره 2 ماده 86 قانون مالیاتهای مستقیم میباشد و این بدان معنا میباشد که اصولاً قانونگذار عنوان قراردادهای پژوهشی را همیشه مشمول حکم تبصره 2 ماده 86 دانسته است و مشمول مجموع مالیات حقوق ندانسته است فلذا مقرره مورد شکایت (بخشنامه شماره 200/1336/د مورخ 1403/01/18 رئیس کل سازمان امور مالیاتی) که نرخ مقطوع (5% درصد) مالیات را در خصوص این قراردادها حسب حکم مندرج در تبصره 2 ماده 86 قانون یاد شده جاری دانسته است، مغایرتی با قانون نداشته و در حدود اختیار مرجع مقررهگذار بوده به استناد بند ب ماده 84 از قانون دیوان عدالت اداری مصوب 1402 رأی به رد شکایت صادر مینماید رأی یاد شده ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری میباشد.
محمدعلی برومندزاده
رئیس هیأت تخصصی مالیاتی بانکی
دیوان عدالت اداری