درخواست ابطال بخشنامه شماره 268/31092 مورخ 1398/07/01 ناظر بر فراخوان صاحبان محترم حرف و مشاغل مشمول نصب، راه‌اندازی...

شماره پرونده: هـ ع/9804427-9804422-9900125
شاکی: حمید توسلی کجانی، محسن بزرگی - مهدی منصوری - عاطفه سرابی
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 31092/268 سازمان امور مالیاتی کشور مورخ 1398/07/01 ناظر بر فراخوان صاحبان محترم حرف و مشاغل مشمول نصب، راه‌اندازی و استفاده از صندوق فروش نسبت به وکلای دادگستری

شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال بخشنامه شماره 31092/268 سازمان امور مالیاتی کشور مورخ 1398/07/01 ناظر بر فراخوان صاحبان محترم حرف و مشاغل مشمول نصب، راه‌اندازی و استفاده از صندوق فروش نسبت به وکلای دادگستری به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است.

متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد:

[مقرره فوق در بخش اسناد مرتبط در دسترس است.]

دلایل شکات برای ابطال مقرره مورد شکایت:

1- بر اساس تبصره 2 ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم و ماده 3 آئین‌نامه اجرایی تبصره (2) ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره (1) آن، صدور فراخوان مورد شکایت، مقید به انجام چهار تکلیف توسط سازمان امور مالیاتی می‌باشد (تعیین اشخاص مشمول با همکاری تشکل حرفه‌ای ذی‌ربط و سازمان امور مالیاتی و وزارت صمت - انتشار فراخوان از طریق روزنامه رسمی تا پایان شهریور - انتشار فراخوان از طریق روزنامه کثیرالانتشار تا پایان شهریور - فراخوان مشمولین با همکاری تشکل حرفه‌ای ذی‌ربط) که هیچ کدام از این موارد انجام نگردیده است. به عبارت دیگر کانون وکلای دادگستری به عنوان تشکل حرفه‌ای ذی‌ربط جهت تعیین شمول ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم دعوت نگردیده است و به تبع عدم انجام تکلیف اول فراخوان‌های تکلیف شده برای انتشار در روزنامه رسمی و روزنامه کثیرالانتشار، با رعایت مقررات قانونی منتشر نگردیده است و از آنجا که در مورد تکلیف چهارم، نص تبصره (1) ماده (3) آئین‌نامه اجرایی تبصره (2) ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم که ناظر بر فراخوان آحاد تابعین یک تشکل صنفی از طریق آن تشکل است، رعایت نگردیده است لذا فراخوان مذکور در مغایرت با مواد پیش گفته می‌باشد.

2- مقررات متعددی از جمله مواد 7، 18، 22 آئین‌نامه اجرایی تبصره (2) ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم و عبارت «فاکتور» مندرج در ماده 12 این آئین‌نامه نشان می‌دهد که مقصود از مشمولین قانون و آئین‌نامه منصرف از وکلای دادگستری است.

3- مطابق رأی شماره 379 هیات عمومی دیوان عدالت اداری مورخ 1396/04/27، به موجب بندهای الف و ب ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم، اشخاص حقیقی و حقوقی مکلف به ثبت فعالیت‌های شغلی در دفاتر روزنامه و کل و درآمد و هزینه و نگهداری دفاتر یاد شده هستند و ماده 169 مکرر قانون فوق‌الذکر ناظر بر آن دسته از اشخاص حقیقی و حقوقی که خدمت ارائه می‌کنند، نیست.

علاوه بر آن به موجب آرا شماره 205 الی 208 هیات عمومی دیوان عدالت اداری مورخ 1394/03/04، مشاغل خدماتی از شمول ماده 169 مکرر قانون مالیات‌های مستقیم استثنا گردیده‌اند که این موضوع به موجب بخشنامه شماره 200/94/45 سازمان امور مالیاتی مورخ 1394/04/24 مورد تصریح قرار گرفته است.

4- بخشنامه مورد شکایت مغایر با بندهای (ب، پ، ت و ث) ماده 1 و ماده 3 و تبصره (3) آن ماده و ماده 5 و تبصره بند (ب) ماده 5 و مواد 22 و 23 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان می‌باشد؛ زیرا که در این مواد مشمولین را مکلف به نصب صندوق پایانه فروش فروشگاهی و صدور صورتحساب الکترونیک نموده است در حالی که نصب صندوق مکانیزه فروشگاهی نیازمند امکانات سخت‌افزاری و نرم‌افزاری تعیین شده توسط سازمان امور مالیاتی می‌باشد و همین‌طور نیازمند صدور فاکتور که توسط بارکد خوان قابل صدور با شرایط مقرر تعیین شده، می‌باشد که با عنایت به وضعیت فعالیت وکلا که کالایی را جهت فروش عرضه نمی‌کنند تا مکلف به صدور فاکتور و استفاده از شرایط سخت‌افزاری و نرم‌افزاری پیش‌بینی شده قانون برای صندوق مکانیزه فروش باشند لذا از شمول بند (ت) ماده 9 آئین‌نامه اجرایی تبصره (3) ماده (169) اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم و ماده 3 آئین‌نامه اجرایی تبصره (3) ماده (169) اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم که شرایط سخت‌افزاری و نرم‌افزاری این‌گونه پایانه‌های فروش را پیش‌بینی کرده است و نیز ویژگی‌های سامانه‌های فروشگاهی از نظر سازمان امور مالیاتی طبق دستورالعمل ابلاغی این سازمان خارج است.

5- بخشنامه مورد شکایت در مغایرت با ماده 13 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان می‌باشد زیرا که با توجه به نظر شورای محترم نگهبان در خصوص قانون بودجه 99 و مشخصاً بند الحاقی 8 تبصره 6 و حذف عبارت کسب و کارهای حقوقی از عناوین مشاغل حقوقی و وکالت به لحاظ خلاف شرع بودن آن مشخص می‌گردد که شغل وکالت از جمله مشاغل مشمول الزامات کسب و کار قانون پایانه‌های فروشگاهی، نمی‌باشد و از شمول واحدهای صنفی کسب و کار خارج است. علاوه بر آن در ماده 2 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان واحدهای صنفی که با مصرف‌کننده نهایی ارتباط مستقیم دارند را مشمول استفاده از سامانه‌های صندوق فروشگاهی نموده است در حالی که مصرف‌کننده نهایی موضوع ماده 268 قانون مالیات‌های مستقیم شخص حقیقی است که از کالای خریداری شده یا خدمات دریافتی فقط برای مصارف شخصی خود استفاده می‌کند و قصد وی از خرید کالا یا دریافت خدمات عرضه به سایر اشخاص نیست در حالی که موکلین وکلا فقط اشخاص حقیقی نیستند و بدین لحاظ وکلا نمی‌توانند مشمول این قانون در نصب صندوق فروشگاهی باشند. علاوه بر آن در تعریف مصرف‌کننده نهایی بیان شده است که مبلغ مالیات و عوارض پرداخت شده توسط مصرف‌کننده نهایی اعتبار مالیاتی محسوب نمی‌شود بلکه به عنوان بهای تمام شده برای او محسوب می‌شود، در حالی که مبلغ حق‌الوکاله دریافتی توسط وکلا از شمول محاسبه عوارض و مالیات و دریافت آن از موکلین خارج است که دلیلی دیگر در عدم شمول این قانون نسبت به وکلا می‌باشد.

6- بخشنامه مورد شکایت در مغایرت با تبصره 1 ماده 19 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان می‌باشد. مطابق این تبصره به منظور حصول اطمینان از صحت اسناد اظهار شده در سامانه مؤدیان، سازمان مجاز است حداکثر دو و نیم درصد (5/2%) مؤدیان مشمول قانون مالیات‌های مستقیم و قانون مالیات بر ارزش افزوده را که عضو سامانه مؤدیان هستند، به صورت تصادفی (به قید قرعه) انتخاب کرده و دفاتر آنان را مطالبه یا برای مشاهده دفاتر و اسناد، به محل کار آنان مراجعه کند. در حالی که وکلا ملزم به نگهداری دفاتر و اسناد دفتری بابت حسابرسی مالی نیستند و این موضوع دلیلی دیگر در عدم شمول قانون فوق نسبت به وکلای دادگستری می‌باشد. ضمن آنکه در قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان هر کجا سخن از مشمولین طرح صندوق فروشگاهی و استفاده از آن به میان آمده است به همراه مالیات بر ارزش افزوده بوده است و مطابق قانون وکلا از شمول مؤدیان مشمول مالیات بر ارزش افزوده خارج می‌باشند.

7- بخشنامه مورد شکایت در مغایرت با تبصره 1 و 2 ماده 24 قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان می‌باشد. در حالی که این ماده ضمانت اجرای تعطیلی واحد کسب و کار و ابطال مجوز را برای متخلفین توسط مرجع صادرکننده مجوز پیش‌بینی کرده است که این موضوع حسب قوانین وکالتی مطلقاً شامل وکلای دادگستری نبوده و هیچ مرجعی جز دادگاه انتظامی وکلا و آن هم با احراز تخلف نظام صنفی خاص وکلا حق ابطال پروانه وکالت را ندارد و این قانون نیز قطعاً به لحاظ انصراف از شمول وکلا در دایره مشمولین خود بوده است که چنین ضمانت اجرایی را که مختص واحدهای کسب و کار مجامع امور صنفی است پیش‌بینی کرده است.

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لوایح شماره 212/2184/ص مورخ 1399/02/17 و 212/2936/ص مورخ 1399/02/31 و 212/3479/ص مورخ 1399/03/13 اعلام نموده است:

1- مطابق بند (ح) ماده (1) آئین‌نامه اجرایی تبصره (2) ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم که به تصویب هیات وزیران رسیده است، اشخاص مشمول استفاده از صندوق فروش، اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشند که متناسب با حجم و نوع فعالیت، حسب اولویت‌بندی تعیین و اعلام شده یا می‌شوند. علاوه بر آن بر اساس تبصره 1 ماده 3 آئین‌نامه فوق‌الذکر، «در مواردی که صاحبان مشاغل موضوع این آئین‌نامه، مشمول قانون نظام صنفی کشور و اصلاحات بعدی آن نیستند - که از جمله آن‌ها می‌توان وکلای دادگستری را نام برد - سازمان (امور مالیاتی) مکلف است فراخوان آن‌ها را با همکاری وزارتخانه ذی‌صلاح و حسب مورد تشکل حرفه‌ای ذی‌ربط اعلام کند.»

2- برخلاف ادعای شکات، مبنی بر عدم دعوت از تشکل حرفه‌ای وکلا، سازمان امور مالیاتی کشور در راستای اجرای تبصره 1 ماده 3 آئین‌نامه اجرایی پیش گفته، به منظور تهیه فهرست مشمولین نصب، راه‌اندازی و استفاده از پایانه‌های فروشگاهی، طی نامه شماره 240/10014/ص به تاریخ 1398/06/06 از اتحادیه سراسری کانون‌های وکلای دادگستری به عنوان تشکل حرفه‌ای ذی‌ربط دعوت رسمی به عمل آورده و متعاقب آن جلسه‌ای مشترک (صورت‌جلسه شماره 268/14529/ص مورخ 1398/08/22) با نماینده تام‌الاختیار آن اتحادیه در تاریخ 1398/06/10 برگزار و مقرر گردیده است که حرفه وکالت به فهرست مشاغل مشمولین نصب سامانه فروش اضافه و فراخوان صورت گیرد.

3- متعاقب صورت‌جلسه مذکور و در ادامه اقدامات معمول در راستای تکالیف سازمان امور مالیاتی، آگهی فراخوان و استفاده از پایانه فروشگاهی برای پانزده گروه از صنوف و حرف مختلف، از جمله وکلا، در تاریخ 1398/06/28 توسط سازمان امور مالیاتی، در روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران و روزنامه‌های کثیرالانتشار چاپ گردیده است.

4- برخلاف ادعای شکات بر اساس بند (ت) ماده (1) آئین‌نامه اجرایی تبصره (2) ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم، سامانه صندوق فروش، منحصر به خرید و فروش کالا نمی‌باشد و به تصریح بند پیش گفته، سامانه صندوق فروش قابلیت لازم برای ثبت اطلاعات فروش کالا و خدمات واحد کسب و کار را دارد.

علاوه بر آن به موجب بند (ز) تبصره 6 قانون بودجه کل کشور سال 1399 به صراحت مقرر گردیده است: «که کلیه اشخاص شاغل در کسب و کارهای حقوقی اعم از وکالت و مشاوره حقوقی و خانواده، مکلفند در چهارچوب آئین‌نامه تبصره (2) ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366 با اصلاحات و الحاقات بعدی از پایانه فروشگاهی استفاده کنند.»

نظریه تهیه‌کننده گزارش:

نظر به آنکه به موجب تبصره (2) ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم، اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع قانون مالیات‌های مستقیم که حسب اعلام سازمان امور مالیاتی کشور موظف به ثبت نام در نظام مالیاتی می‌شوند، موظفند از سامانه صندوق فروش «صندوق ماشینی (مکانیزه) فروش» و تجهیزات مشابه استفاده کنند و نظر به آنکه به موجب بند (ز) تبصره 6 قانون بودجه سال 1399 کل کشور، کلیه اشخاص شاغل در کسب و کارهای حقوقی اعم از وکالت و مشاوره حقوقی و خانواده، مکلفند در چهارچوب آئین‌نامه تبصره (2) ماده (169) قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 03/12/136 با اصلاحات و الحاقات بعدی از پایانه فروشگاهی استفاده کنند لذا بخشنامه مورد شکایت در راستای اجرای قانون صادر گردیده است و مغایر با قانون و خارج از حدود اختیارات به نظر نمی‌رسد و قابل ابطال نمی‌باشد.

تهیه کنند گزارش:
غلام‌علی آریافر

رأی هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری

با مداقه در اوراق و محتوای پرونده، اولاً به موجب تبصره (2) ماده (169) قانون مالیات‌های مستقیم، اشخاص حقوقی و صاحبان مشاغل موضوع قانون مالیات‌های مستقیم که حسب اعلام سازمان امور مالیاتی کشور موظف به ثبت نام در نظام مالیاتی می‌شوند، موظفند از سامانه صندوق فروش «صندوق ماشینی (مکانیزه) فروش» و تجهیزات مشابه استفاده کنند و ثانیاً نظر به آنکه به موجب بند (ز) تبصره (6) قانون بودجه سال 1399 کل کشور، کلیه اشخاص شاغل در کسب و کارهای حقوقی اعم از وکالت و مشاوره حقوقی و خانواده، مکلفند در چهارچوب آئین‌نامه اجرایی تبصره (2) ماده (169) قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1366/12/03 با اصلاحات و الحاقات بعدی از پایانه فروشگاهی استفاده کنند و ثالثاً با توجه به آنکه سازمان امور مالیاتی کشور با رعایت شرایط شکلی مصرح در مواد (3 و 4) آئین‌نامه اجرایی تبصره (2) ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم اقدام به فراخوان مورد شکایت نموده است، بر این اساس مقررات مورد شکایت مغایر با قانون و خارج از اختیار نبوده و لذا به استناد بند «ب» ماده 84 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رأی به رد شکایت صادر و اعلام می‌کند. رأی صادره ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات گران‌قدر دیوان قابل اعتراض است.