درخواست ابطال مصوبه شماره 117518/ت 59156 مورخ 1400/10/01 موضوع دستورالعمل بند «ث» تبصره 6 قانون بودجه سال 1400...

شماره پرونده: هـ ت/0300109
شاکی: آقای سعید پورمحمود
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت: تقاضای ابطال مصوبه شماره 117518/ت 59156 مورخ 1400/10/01 هیات وزیران موضوع دستورالعمل بند (ث) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 در تعریف و تعیین مصادیق مواد نیمه‌خام نفتی؛ گازی و پتروشیمی به شرح بند 2 ماده 1 و ماده 3 مصوبه مزبور صادرات مواد نیمه‌خام نفتی؛ گازی و پتروشیمی مورد اشاره در مصوبه مزبور؛ در سال 1400 پانزده روز پس از آگهی آن در روزنامه رسمی مشمول مالیات می‌گردد و تسری آن به قبل از تاریخ مصوبه مذکور فاقد وجاهت قانونی است؛ لذا حذف عبارت «عملکرد سال 1400» در قسمت پایانی بخشنامه مذکور مورد خواسته می‌باشد

شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی به خواسته فوق‌الذکر به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است.

متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد:

[مقرره فوق در بخش اسناد مرتبط در دسترس است.]

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت:

همان‌گونه که مستحضرید طبق بند (ث) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی - غیر فلزی؛ محصولات نفتی؛ گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه‌خام در تمام نقاط کشور به شرح ذیل مشمول مالیات گردیده است:

درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی - غیر فلزی؛ محصولات نفتی؛ گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه‌خام در تمام نقاط کشور مشمول مالیات می‌شود. تعریف و فهرست مواد خام و نیمه‌خام مذکور به پیشنهاد مشترک وزارتخانه‌های امور اقتصادی و دارایی؛ صنعت؛ معدن و تجارت و اتاق بازرگانی؛ صنایع و معادن و کشاورزی ایران تهیه می‌شود و ظرف مدت سه ماه پس از تصویب این قانون به تصویب هیات محترم وزیران می‌رسد.

در جهت اجرای قانون مزبور هیات وزیران خارج از موعد مقرر در مقرره قانونی مذکور در جلسه مورخ 1400/09/23 تعریف و فهرست مواد مشمول مالیات را تصویب و در تاریخ 1400/10/01 طی مصوبه شماره 117518/ت 59156 ابلاغ می‌نماید. با این وجود علی‌رغم اینکه قبل از مصوبه مزبور مصادیق مواد نیمه‌خام نفتی؛ گازی؛ پتروشیمی در قوانین بودجه سنواتی، قانون گمرکات و قانون مالیات‌های مستقیم تعریف و مشخص نگردیده است سازمان امور مالیاتی کشور تاریخ اجرای مصوبه مذکور را طی بخشنامه مورد شکایت از اول سال 1400 (برای عملکرد سال 1400) تعیین نموده است این در حالی است که اولاً به موجب تبصره ماده 30 آئین‌نامه داخلی هیات دولت مصوباتی که علاوه بر دستگاه‌های اجرایی و کارکنان آن برای مردم حق و تکلیف ایجاد می‌نماید 15 روز پس از انتشار در روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران لازم‌الاجراست مگر آن که در خود مصوبه زمان یا کیفیت خاصی برای اجرایان پیش‌بینی شده باشد؛ بنابراین با توجه به عدم پیش‌بینی زمان اجرا در مصوبه مذکور علی‌الاصول اجرای آن 15 روز بعد از انتشار در روزنامه رسمی خواهد بود ثانیاً به موجب رأی تفسیری شورای عالی مالیاتی شماره 201/15 مورخ 1397/06/17 در جایی که اجرای قانون منوط به تعیین مصداق می‌باشد تا زمانی که مصداق تعیین نشود اجرای قانون موضوعیت نمی‌یابد.

لذا اعمال مالیات بر صادرات مواد مزبور تا قبل از لازم‌الاجرا شدن مصوبه 117518/ت 59156 مورخ 1400/10/01 طبق تبصره ماده 30 آئین‌نامه داخلی هیات دولت خارج از حدود اختیارات رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور از جهت ورود به حیطه توسیع و تضییق حدود و ثغور قانون است و به دلیل تضییع حقوق فعالان اقتصادی درخواست حذف عبارت «عملکرد سال 1400» در قسمت پایانی بخشنامه مذکور مورد استدعاست.

خلاصه مدافعات طرف شکایت:

به موجب بخشنامه 200/1401/20، درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی - غیر فلزی، محصولات نفتی؛ گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام مطابق فهرست مزبور، (فهرست مصوب هیات وزیران) در تمام نقاط کشور در سال 1400 در هر صورت مشمول مالیات می‌باشد.

شاکی مدعی است، تاریخ اجرای بخشنامه شماره 200/1401/20 مورخ 1401/04/28، می‌بایست 1400/10/01 (تاریخ صدور تصویب‌نامه شماره 117518/ت 59156 هـ مورخ 1400/10/01) هیات وزیران موضوع فهرست مواد معدنی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام باشد و بر مبنای تبصره ماده 30 آئین‌نامه داخلی هیات دولت، اعمال مالیات بر صادرات مواد خام و نیمه خام، موضوع تصویب‌نامه مذکور، قبل از تاریخ ابلاغ آن و از ابتدای سال 1400، خارج از حدود اختیارات رئیس کل سازمان مالیاتی و مغایر تبصره اخیرالذکر بوده و لذا خواستار حذف تاریخ اجرای 1400 از بخشنامه یاد شده، می‌باشد.

این در حالی است که اولاً - بر مبنای اصل سالانه بودن اجرای قوانین بودجه که در مواد متعدد قانون برنامه و بودجه بدان تصریح شده و همچنین با عنایت به بند (ص) تبصره 20 قانون بودجه سال 1400، حکم بند (ث) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 از ابتدای این سال لازم‌الاجرا شده است. ثانیاً - برخلاف استدلال شاکی، مصوبه‌ای که از حیث ایجاد حق و تکلیف می‌بایست مدنظر باشد، بند (ث) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 است، نه تصویب‌نامه هیات وزیران. چرا که حکم شمول مالیات نسبت به درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی - غیر فلزی و … و تکلیف پرداخت مالیات در این بند تصریح شده و لذا استناد به ماده 30 آئین‌نامه داخلی هیات دولت، به منظور استخراج تاریخ لازم‌الاجرا شدن حکم بند (ث) تبصره 6، مواجه با ایراد است.

2- شرح دفاعیه:

1. حسب مقررات بند «ث» تبصره قانون بودجه سال 1400 «درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی - غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام در تمام نقاط کشور مشمول مالیاتم، شود. تعریف و فهرست مواد خام و نیمه خام مذکور به پیشنهاد مشترک وزارتخانه‌های امور اقتصادی و دارایی، صنعت، معدن و تجارت و اتاق بازرگانی، صنایع و معادن و کشاورزی ایران تهیه می‌شود و ظرف مدت سه ماه پس از تصویب این قانون به تصویب هیات وزیران می‌رسد».

2. به موجب بخشنامه شماره 200/11942/ص مورخ 1400/10/20، تصویب‌نامه شماره 117518/ت 59156 هـ مورخ 1400/10/01 هیات محترم وزیران در خصوص فهرست مواد معدنی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام موضوع بند (ث) تبصره (6) ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور که درآمد حاصل از صادرات آن‌ها در تمام نقاط کشور مشمول مالیات می‌باشد، جهت اجرا به ادارات کل امور مالیاتی ابلاغ شد.

3. مطابق ماده (2) قانون مدنی «قوانین، پانزده روز پس از انتشار، در سراسر کشور لازم‌الاجرا است مگر آن که در خود قانون، ترتیب خاصی برای موقع اجرا مقرر شده باشد.»، بر همین اساس احکام قانون بودجه سال 1400 مانند سایر سنوات پیشین، از 1400/01/01 لغایت 1400/12/29 مجری بوده و احکام مذکور هم طی بخشنامه شماره 200/1400/1 مورخ 1400/01/18 برای اجرا به کلیه ادارات کل امور مالیاتی کشور ابلاغ شده است.

4. وفق ماده (155) قانون مالیات‌های مستقیم مصوب سال 1366 و اصلاحات بعدی آن «سال مالیاتی عبارت است از یک سال شمسی که از اول فروردین ماه هر سال شروع و به آخر اسفند ماه همان سال ختم می‌شود لکن در مورد اشخاص حقوقی مشمول مالیات که سال مالی آن‌ها به موجب اساسنامه با سال مالیاتی تطبیق نمی‌کند درآمد سال مالی آن‌ها به جای سال مالیاتی مبنای تشخیص مالیات قرار می‌گیرد و موعد تسلیم اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زیان و سررسید پرداخت مالیات آن‌ها چهار ماه شمسی پس از سال مالی می‌باشد.»

علی‌ایحال با عنایت به مقررات مطروحه فوق و با توجه به اصل حقوقی سالانه بودن قانون بودجه که در مواد متعدد قانون برنامه و بودجه کشور مصوب 1351 از جمله بندهای 5، 3 و 8 ماده (1) و ماده (13) قانون مذکور مورد تأیید قرار گرفته است، تاریخ لازم‌الاجرا شدن قانون بودجه، مطابق مدت بیش بینی شده در آن مشخص شده و اعتبار احکام موجود در قانون مذکور با پایان یافتن مدت آن، منقضی می‌گردد؛ لذا ابتدای هر سال نقطه آغازین اجرا و حکومت قوانین بودجه سالانه بوده و از ابتدا تا انتهای سال لازم‌الرعایه می‌باشد. بر این اساس، مطابق بند (ص) تبصره 20 قانون بودجه سال 1400 نیز، اجرای احکام مندرج در این قانون مربوط به سال 1400 است از سوی دیگر با توجه به سال مالیاتی و مواعد مقرر قانونی برای تسلیم اظهارنامه مالیات عملکرد مندرج در مقررات ماده (155) قانون مالیات‌های مستقیم مبین عدم ایجاد اختلال در اجرای تکلیف مقرر در مقررات بند «ث» تبصره (6) قانون بودجه سال 1400، علی‌رغم اعلام فهرست مواد معدنی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام موضوع بند مذکور در تاریخ 1400/10/01، خواهد بود؛ بنابراین ذکر عبارت در سال 1400، در بخشنامه شماره 200/1401/20 مورخ 1401/04/28 صرفاً جنبه تأکیدی داشته و هیچ گونه تکلیفی اضافی خارج از مقررات قانونی موصوف تعیین ننموده است؛ لذا حذف عبارت «در سال 1400» و جایگزینی عبارت (از تاریخ 1400/10/01) در قسمت پایانی بخشنامه مذکور مغایر مبانی و مقررات یاد شده بوده و تأثیری در روند اجرای مقررات حکم قانون بودجه نخواهد داشت.

شایان ذکر است بر اساس دادنامه شماره 140109970906010619 مورخ 1401/08/25 هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری، با رد درخواست ابطال قسمت آخر بخشنامه 200/1401/20 مورخ 1401/04/28 تلویحاً شمول مالیات در طول سال 1400 نسبت به صادرات مواد خام و نیمه خام معدنی مورد پذیرش هیات محترم مذکور قرار گرفته است.

5- برخلاف استدلال شاکی محترم، تصویب‌نامه شماره 117518/ت 59156 هـ مورخ 1400/10/01 هیات وزیران موجد حق و تکلیف برای شهروندان نیست و موضوع آن، صرفاً تعریف و اعلام فهرست مواد معدنی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه‌خام می‌باشد. به بیان دیگر، مصوبه‌ای که از حیث ایجاد حق و تکلیف می‌بایست مدنظر باشد، بند (ث) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 است، نه تصویب‌نامه هیات وزیران. چرا که حکم شمول مالیات نسبت به درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی - غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمه خام مطابق فهرست مصوب هیات وزیران در تمام نقاط کشور و تکلیف پرداخت مالیات در این بند تصریح شده و در نتیجه صورت مسئله و آنچه اهمیت دارد، تاریخ لازم‌الاجرا شدن همین بند (ث) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 می‌باشد نه تاریخ 1400/10/01 (تاریخ تصویب مصوبه هیات وزیران) بر اساس، استناد شاکی به ماده 30 آئین‌نامه داخلی هیات دولت، به منظور استخراج تاریخ لازم‌الاجرا شدن حکم بند (ث) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 مخدوش و به شرح فوق، مواجه با ایراد است.

در پایان با عنایت به مراتب فوق و نظر به عدم خروج این سازمان از حیطه صلاحیت‌ها و اختیارات قانونی در صدور مقرره مورد شکایت، رد شکایت شاکی، مورد استدعا است.

پرونده کلاسه هـ ت/0300109 در جلسه مورخ 1404/01/17 هیات تخصصی مالیاتی بانکی مطرح و با عنایت به مجموع مباحث و عقیده اتفاقی قضات حاضر در جلسه هیات، با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل مبادرت به انشا رأی می‌نماید:

رأی هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری

نظر به اینکه سابقاً مصوبه مشابه (بخشنامه شماره 200/1401/20 مورخ 1401/04/28 سازمان امور مالیاتی) طی دادنامه شماره 10619 مورخ 1401/08/25 هیات تخصصی مالیاتی بانکی مورد بررسی واقع و رأی بر رد شکایت صادر گردید و فی‌الحال تصویب‌نامه شماره 117518/ت 59156 مورخ 1400/10/01 هیات وزیران که فی‌الواقع بخشنامه مورد اشاره سازمان امور مالیاتی متفرع بر این تصویب‌نامه اصدار یافته است، مورد شکایت می‌باشد لیکن در عین حال حکم مندرج در هر دو مصوبه واحد می‌باشد و مؤدای این تصویب‌نامه، شمول مالیات بر درآمد حاصل از صادرات مواد خام و نیمه‌خام مطابق فهرست اعلامی است و اینکه اعمال نرخ صفر و معافیت‌ها در خصوص آن‌ها با لحاظ صریح حکم مقنن در خصوص صادرات خام و نیمه‌خام، منتفی اعلام شده است که این احکام در راستای قانون بودجه بوده و مغایرتی احراز نمی‌شود به استناد بند ب ماده 84 از قانون دیوان عدالت اداری مصوب 1402 رأی به رد شکایت صادر می‌نماید رأی مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گران‌قدر دیوان عدالت اداری می‌باشد.