رفع ابهام نسبت به مالیات علی‌الحساب بساز و بفروشی از جهت مبانی و نحوه محاسبه و میزان مالیات

نظر به اینکه دستورالعمل شماره 46722/9430/4/30 مورخ 17/8/1374 مربوط به مالیات علی‌الحساب بساز و بفروشی از جهت مبانی و نحوه محاسبه و میزان مالیات، موجب بروز مشکلات و ابهاماتی شده است و بنا به پیشنهادهای واصله از وزارت محترم مسکن و شهرسازی مبنی بر تجدیدنظر اصولی نسبت به دستورالعمل مذکور، به منظور تسهیل و تشویق سرمایه‌گذاری سالم در زمینه تولید انبوه مسکن و تحقق اهداف دولت در خصوص تأمین مسکن اقشار مختلف، ضمن بررسی و کارشناسی همه‌جانبه و استعلام و گردآوری اطلاعات رسمی از مراجع ذی‌صلاح در مورد بهای انواع ساختمان‌ها، اینک ضمن ایضاح ابهامات و یادآوری نکات مهم نحوه محاسبه مالیات علی‌الحساب بساز و بفروشی در موقع انتقال قطعی توسط حوزه مالیاتی ذی‌ربط و طرز تشخیص علی‌الرأس درآمد مشمول مالیات مؤدیان موصوف پس از انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه سال مالیاتی مربوط توسط حوزه مالیاتی صلاحیت‌دار را به شرح زیر مقرر می‌نماید:
الف - تبیین مفاهیم کلی:

• 1- درآمد مشمول مالیات «بساز و بفروش» به دلالت حکم ماده 77 قانون مالیات‌های مستقیم درآمدی است که منحصراً از فروش اعیانی ملک (ساختمان و تجهیزات مربوط) عاید فروشنده می‌شود و این درآمد در موارد تشخیص علی‌الرأس حاصل اعمال ضریب مربوط در قرینه (بهای فروش اعیانی) خواهد بود و لذا، افزایش بهای زمین که ممکن است در فاصله زمانی تملک آن تا احداث بنا و انتقال ملک حادث شود و نیز مبلغ پرداختی به شهرداری‌ها و بخشداری‌ها برای دریافت مجوز افزایش تراکم ساخت که موجب افزایش عرصه می‌گردد تأثیری بر قیمت اعیانی و نهایتاً درآمد حاصل از فروش آن ندارد.
  
• 2- در مورد تعدد مالکین، هر یک از مالکین که سهم مالکیت او از واحدهای مورد انتقال بیش از یک واحد با مساحت سهم اعیانی معادل متوسط سطح زیر بنای واحدهای مذکور باشد، مشمول مالیات بساز و بفروشی برابر مقررات تبصره ماده 77 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 خواهد بود. به عنوان مثال اگر چهار واحد به ترتیب با مساحت هر یک 150، 150، 120، 60 متر مربع مورد انتقال بوده و سهم مالکیت یکی از مؤدیان مورد بحث یک دانگ باشد، چون مساحت زیربنای واحدهای یاد شده 120=4 ÷ (60+120+150+150) متر مربع بوده و سهم مؤدی معادل 80 = 6 دانگ ÷ (60+120+150+150) متر مربع می‌باشد، در نتیجه، مؤدی مورد نظر مشمول مالیات بساز و بفروش نخواهد بود.
  
• 3- در مورد اشخاص حقیقی صرف دارا بودن سابقه پرداخت مالیات بساز و بفروش که بر اساس حکم تبصره ماده 77 و نصاب‌های قسمت اخیر این تبصره وصول گردیده، کفایت حقوقی و قانونی بر اینکه شغل شخص همواره بساز و بفروش است، ندارد و برای مطالبه مالیات بساز و بفروش باید با رعایت نصاب‌های مذکور در تبصره یاد شده اقدام شود.
  
• 4- با فروش واحدهای مسکونی احداثی توسط اشخاصی که شغل آن‌ها بساز و بفروشی است یا از نظر مالیاتی بساز و بفروش تلقی می‌شود، مطالبه مالیات مستغلات مسکونی خالی موضوع ماده 10 قانون مالیات‌های مستقیم به سبب آنکه این‌گونه املاک «آماده فروش» بوده است و نه اجاره، فاقد وجاهت قانونی است.
  
• 5- در مورد انتقال یک واحد مسکونی یا دو واحد کسبی طی یک سال در هر حال مالیات علی‌الحساب قابل وصول نمی‌باشد، لکن در مورد انتقال واحدهای بعدی ظرف آن سال مالیات علی‌الحساب با احتساب واحد یا واحدهای قبلی وصول خواهد شد.
  

ب - مبنا و نحوه محاسبه مالیات علی‌الحساب: با توجه به حکم ماده 163 قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 مبنی بر تناسب مالیات علی‌الحساب با سابقه مالیاتی یا حجم فعالیت، در مورد متوسط قیمت تمام شده انواع ساختمان‌ها در سنوات 1368 لغایت 1376 بررسی‌ها و تحقیقات لازم انجام و از بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران نیز استعلام گردید اینک با ملاحظه نتایج بررسی‌ها و تحقیقات و بنا به اختیار حاصل از ماده موصوف مقرر می‌دارد در کلیه مواردی که انتقال دهندگان املاک (اعم از اشخاص حقیقی و حقوقی) مشمول مالیات بساز و بفروش می‌شوند، مالیات علی‌الحساب آن‌ها از تاریخ ابلاغ این دستورالعمل به ترتیب زیر محاسبه و وصول شود:

• 1- در مورد اشخاص حقیقی: بهای اعیانی مورد انتقال، با توجه به نوع آن که در فهرست بهای انواع ساختمان موضوع این دستورالعمل درج شده است محاسبه و با اعمال آخرین ضریب تعیین شده برای بساز و بفروشی در جدول ضرایب مالیاتی، درآمد مشمول مالیات، که جنبه علی‌الحساب دارد تعیین و با رعایت معافیت موضوع ماده 101 قانون مذکور مالیات علی‌الحساب متعلقه، به نرخ ماده 131 محاسبه و با منظور نمودن مالیات نقل و انتقال قطعی مربوط به اعیانی در حساب مالیات بساز و بفروش نسبت به وصول مازاد (اگر باقی‌مانده‌ای باشد) اقدام لازم به عمل آورند.
  
• 2- در مورد اشخاص حقوقی: بهای اعیانی مورد انتقال، بر اساس فهرست فوق‌الاشاره محاسبه و دو درصد بهای مذکور به عنوان مالیات علی‌الحساب بساز و بفروش وصول گردد.
  

بدیهی است علی‌رغم علی‌الحساب بودن مالیات‌های موضوع قسمت 1 و 2 این بند، در صورتی که مؤدی نسبت به آن معترض باشد می‌تواند با استفاده از مقررات تبصره 1 ماده 187 قانون مالیات‌های مستقیم، ارسال پرونده امر را به هیأت حل اختلاف مالیاتی به طور خارج از نوبت درخواست و یا حسب مورد برابر قسمت اخیر تبصره یاد شده اقدام نماید. در مواردی که ساختمان به اتمام نرسیده است بهای مذکور در فهرست، باید به نسبتی که عملیات ساختمانی انجام شده است منظور گردد.

توضیحات مربوط به فهرست:

• 1- در ساختمان‌های بیش از چهار طبقه (بدون احتساب زیرزمین و پیلوتی) به ازای هر طبقه 2 درصد به ارزش طبقات پنجم و بالاتر اضافه شود مشروط بر اینکه افزایش مذکور از 30 درصد تجاوز نکند.
  
• 2- ارزش هر متر مربع زیرزمین پیلوتی‌های غیر مسکونی که به عنوان انبار و یا محل تأسیسات و یا پارکینگ اتومبیل و غیره باشد، معادل چهل درصد ارزش ساختمان مربوط محاسبه گردد.
  
• 3- دستگاه‌های حرارت مرکزی برای هر متر مربع در هر طبقه پانزده هزار ریال 15.000 ریال.
  
• 4- دستگاه‌های تهویه مطبوع برای هر متر مربع در هر طبقه پنجاه هزار ریال 50.000 ریال.
  
• 5- آسانسور برای هر طبقه هفت میلیون ریال 7.000.000 ریال
  
• 6- در صورتی که اعیانی ملکی با نوع اعیانی مندرج در فهرست فوق مطابقت نداشته باشد. قیمت اعیانی باید با رعایت قرابت آن با یکی از انواع اعیانی مندرج در فهرست و اعمال تناسب تعیین گردد.
  

ج - طرز تشخیص درآمد و مالیات مؤدیان مشمول مالیات بساز و بفروش (اعم از حقیقی و حقوقی) لغایت عملکرد سال 1376 از طریق علی‌الرأس، در صورتی که اسناد و مدارک معتبر که قیمت فروش اعیانی را به تفکیک مشخص نماید ارائه نگردد یا به دست نیاید، لازم است با تحقیقات جامع و رعایت وضعیت اقتصادی و سطح قیمت‌های جاری سال مورد رسیدگی و سایر عوامل مؤثر، بهای واقعی فروش اعیانی (قرینه) تعیین و با اعمال ضریب مالیاتی سال مربوط، درآمد مشمول مالیات محاسبه و مالیات متعلقه با توجه به مبالغ علی‌الحساب پرداختی قبلی مطالبه گردد.
ضمناً باید توجه شود که در تعیین قرینه مذکور مبالغ مندرج در فهرست مزبور نیز (با کسر درصدهای متناسبی به ازای هر سال که از سال مورد رسیدگی گذشته است) به نوبه خود عامل مناسبی برای نیل به واقعیت، در این زمینه خواهد بود. قطعاً توجه خواهند داشت در مواردی که خریدار از جمله اشخاص مذکور در ماده 66 قانون مالیات‌های مستقیم باشد و قیمت خرید اعیانی را به تفکیک اعلام نماید، قیمت اعلام شده باید مأخذ محاسبات مالیات بساز و بفروشی در مراحل مربوط قرار گیرد. حسن اجرای مقررات این دستورالعمل مستلزم رعایت نکته زیر خواهد بود:
1- ممیزین کل مالیاتی و هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی در مورد پرونده‌های مورد اختلاف باید موارد مذکور در فوق را حسب مورد رعایت و اعمال نمایند.
2- شعب شورای عالی مالیاتی نیز طبعاً در صورت وصول شکایت، مراتب مقرر در این بخشنامه را مورد توجه قرار خواهند داد.
3- دادستانی انتظامی مالیاتی بر اجرای صحیح این دستورالعمل نظارت خواهد نمود.
4- اداره کل اطلاعات و خدمات مالیاتی در موقع تعیین ضرایب مالیاتی بساز و بفروش اعم از اشخاص حقیقی و حقوقی توجه اعضای محترم کمیسیون تعیین ضریب مالیاتی را به رعایت قیمت تمام شده و بهای فروش واقعی انواع اعیانی برای تعیین ضریب متناسب با فعالیت آن‌ها به نکات مندرج در این دستورالعمل جلب خواهد نمود.
5- با صدور این دستورالعمل کلیه دستورالعمل‌های صادره قبلی ملغی‌الاثر می‌باشد.
6- این دستورالعمل شامل پرونده‌هایی که مالیات آن‌ها قبلاً به قطعیت رسیده و مختومه شده است، نخواهد بود.
مفاد این دستورالعمل به تأیید هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی رسیده است.