ابطال جزء 8 بند «ج» دستورالعمل شماره 200/1400/511 مورخ 1400/3/17

1- شاکی آقای بهمن زبردست به موجب دادخواستی ابطال جزء 8 بند (ج) دستورالعمل شماره 200/1400/511 مورخ 1400/03/17 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

سازمان امور مالیاتی با برداشتی شاذ از ماده 100 قانون مالیات‌های مستقیم در خصوص تکلیف مؤدیان مشمول مالیات بر درآمد مشاغل به تسلیم اظهارنامه مالیاتی «برای هر واحد شغلی یا برای هر محل جداگانه» به این نتیجه رسیده که هرگونه تغییر محل مؤدی، ولو از واحدی با یک کد پستی در یک ساختمان به واحد دیگری با کد پستی دیگر در همان ساختمان و ادامه همان فعالیت‌های پیشین، به معنی شروع فعالیت جدید وی بدون ارتباط با فعالیت‌های مشابه در محل قبلی است. نتیجه این برداشت را از جمله در جزء 3 بند (ب) بخشنامه شماره 200/96/158 مورخ 1396/02/07 می‌بینیم، که با رأی شماره 1308 مورخ 1399/01/12 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، با این استدلال درست که صرف تغییر نشانی، تأثیری بر وضعیت مالیاتی مؤدی و حقوق و تکلیف قانونی‌اش ندارد، ابطال گردیده است. حال در بند 8 دستورالعمل مورد اعتراض نیز با همین برداشت، به صرف هرگونه تغییر محل فعالیت، مؤدی کلاً از شمول دستورالعمل خارج و مقرر شده «هرگونه تغییر محل فعالیت در سال 1399 نسبت به محل فعالیت در سال 1398 با عنایت به مفاد ماده 3 آیین‌نامه موضوع تبصره 3 ماده 169 قانون مالیات‌های مستقیم مشمول ثبت نام جدید بوده و مؤدی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود.» در حالی که جدای از مغایرت این حکم با رأی پیش گفته هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، چنین حکمی حتی با مقرره مورد استناد یعنی ماده 3 آیین‌نامه موضوع تبصره 3 ماده 169 که وفق تبصره 1 آن «چنانچه صاحبان مشاغل موضوع این آیین‌نامه بر اساس مجوز صادره از طرف مراجع ذی‌صلاح، بیش از یک محل فعالیت برای همان مجوز داشته باشند، برای تمامی این محل‌ها فقط یک ثبت نام صورت خواهد گرفت و بنا بر اعلام مؤدی (ضمن اعلام مشخصات کامل تمام محلهای فعالیت) یکی از این محل‌ها، به عنوان محل اصلی فعالیت مشخص و سایر محل‌ها به عنوان شعبه منظور خواهد شد.» و وفق تبصره 3 آن «در مورد کارگاه‌ها و واحدهای تولیدی که نوع فعالیت آنان ایجاد دفتر یا فروشگاه در یک یا چند محل دیگر را اقتضا می‌نماید، مؤدی می‌تواند برای کلیه محل‌های مذکور یک ثبت نام به آن نشانی که به عنوان محل اصلی فعالیت اعلام می‌نماید، انجام و یک فقره اظهارنامه برای کلیه درآمدهای حاصل از فعالیتهای خود تسلیم نماید. در این صورت برای مؤدی مزبور یک پرونده به همان نشانی که اعلام می‌نماید، تشکیل می‌شود.» نیز مغایرت دارد.

شاکی در پی اخطار رفع نقص به موجب لایحه تکمیلی مورخ 1400/08/25 در خصوص تعیین خواسته خود اعلام کرده است که:

خواسته من به هیچ وجه ابطال کل دستورالعمل یا حتی بند 8 آن نبوده و صرفاً درخواست ابطال عبارت «مؤدی در محل فعالیت جدید مشمول این دستورالعمل نخواهد بود» از بند 8 دستورالعمل را دارم.

2- آقای خسرو حسین‌پور هرمزی نیز به موجب دادخواست دیگری ابطال جزء 1-1 از بند (الف)، جزء 5 از بند (ب)، جزء 7 از بند (ج)، جزء 8 از بند (ج) و جزء 10 از بند (ج) دستورالعمل شماره 200/1400/511 مورخ 1400/03/17 رئیس کل سازمان امور مالیاتی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:

مطابق تبصره ماده 100 قانون مالیات‌های مستقیم برخی از مشاغل یا گروه‌هایی از آنان که میزان فروش کالا و خدمات سالانه آن‌ها حداکثر سی برابر (مطابق بند «ع» تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کشور) معافیت موضوع ماده 84 این قانون باشد، مشمول بهره‌مندی از مزایای این تبصره خواهند گردید و اینکه در این قسمت از دستورالعمل هرگونه تغییر محل فعالیت در سال 1399 نسبت به محل فعالیت در سال 1398 طبق ماده 3 آیین‌نامه اجرایی موضوع تبصره 3 ماده 169 قانون مذکور مشمول ثبت نام جدید بوده و مؤدی در محل فعالیت جدید مشمول دستورالعمل مورد شکایت نخواهند بود. موجب ایجاد محدودیت برای اشخاص موصوف و محدود نمودن اطلاق حکم تبصره ماده 100 قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی 1394 می‌گردد، لذا جزء 8 از بند (ج) دستورالعمل برخلاف قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور می‌باشد.

[مقرره فوق در سربرگ اسناد مرتبط در دسترس است.]

ماده 100 قانون مالیات‌های مستقیم که ذیل فصل «مالیات بر درآمد مشاغل» قرار گرفته است، مؤدیان موضوع فصل مذکور را مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی برای هر واحد شغلی یا هر محل به صورت جداگانه نموده است و با عنایت به مستقل بودن هر واحد شغلی - محل از سایر واحدهای شغلی، محل‌های مؤدیان مالیاتی مورد نظر، بدیهی است که حکم تبصره ماده مذکور، مبنی بر معافیت از ارائه اظهارنامه مالیاتی و انجام برخی تکالیف توسط مؤدیان ناظر بر هر محل به صورت جداگانه می‌باشد و در صورت تغییر محل فعالیت، شمول حکم تبصره ماده مذکور بر محل جدیدی که به صورت جداگانه ثبت نام نشده است، در تعارض با نص ماده مذکور می‌باشد. از این روی برای شمول حکم تبصره مذکور بر محل جدید، مؤدی می‌بایست نسبت به ثبت نام محل جدید، اقدام نماید. سازمان امور مالیاتی کشور در راستای تکریم مؤدیان، تسهیل وصول مالیات و ایجاد هماهنگی و وحدت رویه در تعیین مالیات بر درآمد عملکرد برخی از صاحبان مشاغل، حسب صلاحیت اختیاری مقرر در تبصره ماده 100 قانون مالیات‌های مستقیم و تبصره 1 ماده 219 همان قانون، به موجب دستورالعمل مورد شکایت، مؤدیان را با لحاظ قیود و شرایطی مشمول اوصاف تبصره مذکور تلقی و آن‌ها را از انجام بخشی از تکالیف موضوع قانون مالیات‌های مستقیم و ارائه اظهارنامه مالیاتی عملکرد سال 1398 معاف کرده و مقرر داشته است، مالیات مربوط به صورت مقطوع تعیین و وصول شود. با مداقه در متن قانون مشهود است که قانون‌گذار به سازمان امور مالیاتی اختیار داده است تا برخی یا گروه‌هایی از صاحبان مشاغل دارای شرایط مندرج در قانون را به صلاحدید خود از تسلیم اظهارنامه مالیاتی و نگهداری اسناد و مدارک معاف نموده و مالیات ایشان را به صورت مقطوع تعیین نماید.