درخواست ابطال بخشنامه شماره 200/1403/10 مورخ 1403/06/05 از هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری

شماره پرونده: هـ ت/0300134
شاکی: آقای خسرو حسین‌پور هرمزی
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور
موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور - اجرای ماده 13 قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی مصوب 1402

شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی به خواسته فوق‌الذکر به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است.

متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد:

[مقرره فوق در بخش اسناد مرتبط در دسترس است.]

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت:

به موجب مواد 170 و 244 قانون مالیات‌های مستقیم منتهی به اصلاحیه‌های مصوب 1394/04/31 و مصوب 1400/03/02 مرجع رسیدگی به هرگونه (یا کلیه) اختلاف که در تشخیص مالیات‌های موضوع این قانون بین اداره امور مالیاتی و مؤدی ایجاد شود، هیات حل اختلاف مالیاتی است مگر مواردی که به موجب مقررات سایر مواد این قانون مرجع رسیدگی دیگری تعیین شده باشد؛ بنابراین مطابق احکام مواد 170 و 244 قانون یاد شده نمی‌توان هیچ‌گونه محدودیتی برای هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی قائل شد چون اطلاق این مواد بدون حصر بوده و هرگونه محدودیتی برخلاف قانون یاد شده و خارج از اراده مقنن است.

مطابق ماده 219 قانون یاد شده، شناسایی و تشخیص درآمد مشمول مالیات، مطالبه و وصول مالیات موضوع این قانون به سازمان امور مالیاتی کشور محول شده که نحوه انجام دادن تکالیف و استفاده از اختیارات و برخورداری از صلاحیت‌های هر یک از مأمورین مالیاتی و اداره امور مالیاتی و همچنین ترتیبات اجرای احکام مقرر در این قانون به موجب آئین‌نامه‌ای خواهد بود، در این ارتباط با نظر گرفتن حکم بند (2) ماده 220 قانون یاد شده اصلاحی مصوب 1380/11/27 اداره امور مالیاتی مسئولیت‌های شناسایی و تشخیص درآمد مشمول مالیات، مطالبه و وصول مالیات موضوع قانون یاد شده را به عهده دارد که در ماده 229 قانون یاد شده مخاطب حکم مقنن قرار گرفته است و بررسی علل خارج از حدود اختیار مؤدی در عهده مسئولیت اداره امور مالیاتی است و به هیچ وجه بررسی این علل در عهده مسئولیت هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی موضوع مواد 170 و 244 قانون یاد شده نبوده چون در این مواد هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی مرجع رسیدگی به هرگونه (یا کلیه) اختلاف در تشخیص مالیات بین اداره امور مالیاتی و مؤدی می‌باشند و به صراحت قسمت اخیر ماده 229 قانون یاد شده حکم این ماده مانع از آن نخواهد بود که مراجع حل اختلاف برای تشخیص درآمد واقعی مؤدی به اسناد و مدارک ارائه شده از طرف مؤدی استناد نمایند، با این وصف پاراگراف سوم بخشنامه مورد شکایت اولاً: از حیث اینکه علل خارج از حدود اختیار مؤدی را در دو مورد یعنی دفاتر و یا اسناد و مدارک در اختیار مرجع قضایی باشند و یا اینکه درخواست ارائه دفاتر و اسناد و مدارک از مؤدی به صورت ابلاغ قانونی صورت گرفته باشد، احصا و محدود نموده است و ثانیاً: اینکه مراجع حل اختلاف مالیاتی را داخل در حکم ماده 229 قانون یاد شده قرار داده، یعنی بررسی علل خارج از حدود اختیار مؤدی را در عهده مسئولیت و بررسی این مراجع دانسته، خلاف احکام مواد 170، 224 و 229 قانون یاد شده بوده لذا تقاضا دارد با اختیار حاصل از مقررات بند (1) ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی مصوب 1402 این بخش از بخشنامه را با امعان نظر از تاریخ صدور ابطال فرمایید.

خلاصه مدافعات طرف شکایت:

1- حسب مقررات تبصره (1) ماده (146) مکرر قانون مالیات‌های مستقیم «ارائه اظهارنامه مالیاتی، دفاتر و یا اسناد و مدارک موضوع ماده (95) این قانون در موعد مقرر به ترتیبی که سازمان امور مالیاتی کشور اعلام می‌نماید بجز مورد بند (ح) ماده (139) این قانون که مطابق ماده (85) قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (2) مصوب 1393/12/04 عمل می‌شود شرط برخورداری از نرخ صفر و هرگونه معافیت یا مشوق مالیاتی مندرج در این قانون و سایر قوانین می‌باشد و در صورت عدم ارائه اظهارنامه، دفاتر و یا اسناد و مدارک مذکور، مؤدی مطابق احکام و ضوابط این قانون مشمول جریمه و مجازات مقرر در این قانون می‌شود.»

2- به موجب ماده (229) قانون صدرالاشاره اداره امور مالیاتی می‌توانند برای رسیدگی به اظهارنامه یا تشخیص هرگونه درآمد مؤدی به کلیه دفاتر و اسناد و مدارک مربوط و رسیدگی نمایند و مؤدی مالیات مکلف به ارائه و تسلیم آن‌ها می‌باشد وگرنه بعداً به نفع او در امور مالیاتی آن سال قابل استناد نخواهد بود مگر آن که قبل از تشخیص قطعی درآمد معلوم شود که ارائه آن‌ها در مراحل قبلی به عللی خارج از حدود اختیار مؤدی میسر نبوده است. حکم این ماده مانع از آن نخواهد بود که مراجع حل اختلاف برای تشخیص درآمد واقعی مؤدی به اسناد و مدارک ارائه شده از طرف مؤدی استناد نمایند. با عنایت به موارد فوق، نظر به اینکه وفق تبصره 1 ماده (146) مکرر قانون مالیات‌های مستقیم، شرط هرگونه برخورداری از مشوق‌های مالیاتی از جمله معافیت‌ها و بخشودگی‌ها و نرخ صفر مالیاتی انجام تکالیف مقرر در این ماده در موعد مقرر تعیین شده است و همچنین با توجه به تأکید قسمت اخیر ماده (229) قانون موصوف مبنی بر اینکه در صورتی که تسلیم مدارک مذکور خارج از اختیار مؤدی باشد و برای تشخیص درآمد واقعی قبل از تشخیص قطعی درآمد، دفاتر و اسناد و مدارک مربوطه را تحویل مراجع حل اختلاف نماید، هیأت‌های مذکور می‌توانند به این مدارک برای تشخیص مالیات استناد نمایند لذا بخشنامه مذکور مطابق نص صریح قانون صادر شده و به هیچ وجه خارج از حدود و اختیارات قانونی این سازمان نمی‌باشد. به علاوه آنکه بخشنامه موضوع شکایت با هدف عدم محرومیت از معافیت یا نرخ صفر یا مشوق مالیاتی برای مؤدیان مالیاتی که در مرحله رسیدگی مجدد در اجرای ماده 238 ق. م. م یا مراجع حل اختلاف مالیاتی دفاتر و اسناد و مدارک خود را ارائه می‌نمایند. به تبیین این نکته پرداخته که مؤدیان ممکن است دفاتر و یا اسناد و مدارک مربوط به خود را در اختیار نداشته و قادر به ارائه آن‌ها نباشند و دو مورد بارز از این علل یا به عبارتی معاذیر را اعلام کرده است و برخلاف استدلال شاکی، کاربرد عبارت (از جمله) مفید عدم حصر این‌گونه معاذیر بوده و بدیهی است مطالبه تکلیف (ارائه اسناد و مدارک) که خارج از حیطه اقتدار و اختیار مؤدی باشد، مغایر اصول و مبانی حقوقی است و خلاف این معنا در مقرره مورد شکایت نیامده است.

3- در خصوص این قسمت از شکایت شاکی که داخل دانستن مراجع حل اختلاف مالیاتی در حکم ماده (229) قانون مالیات‌های مستقیم را برخلاف نص مواد (170)، (224) و (229) قانون مذکور قلمداد نموده است، ذکر این نکته ضروری است که برخلاف استنباط شاکی، مطابق قسمت اخیر ماده (229) قانون پیشگفت، مراجع حل اختلاف مالیاتی، امکان استناد به اسناد و مدارکی را که مؤدی به عللی خارج از حدود اختیار خود قادر به ارائه آن‌ها نبوده است برای تشخیص درآمد واقعی وی دارند و عدم توانایی و اختیار مؤدی برای ارائه اسناد و مدارک یاد شده در موعد مقرر به اداره امور مالیاتی، موجب نخواهد شد وی از معافیت، نرخ صفر یا مشوق مالیاتی محروم شود، چرا که در مرحله اجرای ماده 238 یا رسیدگی به اختلاف مالیاتی اسناد و مدارک و دفاتر به مسئول یا مسئولین مربوط یا هیات حل اختلاف مالیاتی ارائه شده است.

در پایان با عنایت به اینکه، بخشنامه یاد شده، با هدف حفظ حقوق مؤدیان صادر گردیده و نظر به عدم خروج این سازمان از حیطه صلاحیت‌ها و اختیارات قانونی در صدور آن، رد شکایت شاکی مورد استدعاست.

پرونده کلاسه هـ ت/0300134 در جلسه مورخ 1404/01/17 هیات تخصصی مالیاتی بانکی مورد بررسی و تبادل دیدگاه واقع که با لحاظ عقیده اتفاقی قضات حاضر در جلسه، با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل مبادرت به انشا رأی می‌نماید:

رأی هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری

بخشنامه مورد شکایت به شماره 200/1403/10 مورخ 1403/06/05 صادره از سازمان امور مالیاتی در راستای اجرای مقررات مواد (95 و 229) قانون مالیات‌های مستقیم و نیز اعمال مفاد تبصره یک ماده (146 مکرر ق. م. م) و شرط برخورداری مؤدیان از معافیت و نرخ صفر مالیاتی، مبین احکام و تکالیفی است که مؤدیان و مأمورین مالیاتی در بحث رسیدگی مالیاتی باید مورد توجه قرار دهند و در فرایند صدور برگ تشخیص مالیاتی و یا رسیدگی به اظهارنامه مالیاتی، تکالیفی که مأمورین مالیاتی جهت اعمال تشویق‌ها و نرخ صفرها را باید اعمال نمایند، بیان می‌نمایند و اصولاً در حوزه دادرسی مالیاتی و تکالیف هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی که به نحو مستقل رسیدگی می‌نمایند و اینکه از منظر دادرسی مالیاتی چه دفاتر و مستنداتی قابل انطباق با مفاد تبصره 1 ماده 146 مکرر ق. م. م می‌باشد و یا اظهارنامه منطبق با آنچه اوصافی باید داشته باشد، ورود پیدا ننموده است و طبعاً و قانوناً احراز آن به عهده اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی است لیکن از جهت ایجاد رویه برای مأمورین مالیاتی، اسناد و مدارکی را که باید مطالبه نمایند و اوصاف آن‌ها را بیان نموده است که این امر مانع از فرایند دادرسی در مراحل بعدی نمی‌باشد (در صورت تضییع حقوق مؤدیان) فلذا مقرره مغایرتی با قانون نداشته به استناد ماده 84 از قانون دیوان عدالت اداری رأی به رد شکایت صادر می‌نماید رأی یاد شده ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گران‌قدر دیوان عدالت اداری می‌باشد.