ابطال قسمتی از بند 16 دستورالعمل معافیت موضوع ماده 132 ق. م. م به شماره 200/23720 مورخ 1392/11/30

احتراماً، شرکت آریا گچ پل‌دختر (سهامی خاص) به شماره ثبت 95 و شناسه ملی 10861880640 ثبت شرکت‌ها و مؤسسات غیر تجاری پل‌دختر طبق پروانه بهره‌برداری شماره 13463/17/100 مورخ 1/7/1385 فعالیت خود را در چهارچوب موضوع شرکت طبق ماده 2 اساسنامه در شهرستان پل‌دختر شروع نموده است و برابر گواهی شماره 2970/30/117/ص مورخ 11/4/1391 اداره کل امور مالیاتی استان لرستان این شرکت از تاریخ 1/7/1385 تا 31/6/1395 مشمول معافیت مالیاتی موضوع ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم جهت محصول تولید گچ ساختمانی می‌باشد، که با مداقه در اوراق تشخیص مالیات صادره از سوی اداره امور مالیاتی پل‌دختر و قبوض پرداخت مالیات و برخلاف نص صریح ماده 132 قانون ماراءالذکر که پرداخت مالیات واحدهای تولیدی در مناطق کمتر توسعه یافته به مدت 10 سال به صورت 100% معاف می‌باشند. اداره امور مالیاتی پل‌دختر از این شرکت مالیات در ارقام قابل توجه با استناد به دستورالعمل مورد خواسته و خصوصاً ماده 16 آن دریافت داشته است و حال آن که صراحت ماده 16 دستورالعمل وصول مالیات را در خصوص درآمدهای کتمان شده ساری دانسته که این شرکت درآمد کتمان شده‌ای نداشته است و حائز اهمیت آن که دستورالعمل در راستای نص صریح ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم نیست و در فراز دوم از ماده 16 دستورالعمل عبارت و همچنین هزینه‌های برگشتی مازاد بر درآمد مشمول مالیات ابرازی واحدهای تولیدی یا معدنی که پروانه بهره‌برداری آن‌ها پس از سال 1381 صادر شده است مشمول معافیت نمی‌باشد، مندرج است و تحت عنوان این عبارت مالیات اخذ می‌شود در حالی که در ماده 132 فقط درآمدهای کتمان شده تصریح گردیده و عبارت مذکور زائد بر نص صریح قانون می‌باشد که با عنایت به اینکه در روند تدوین قانون از حیث حقوقی و شرعی این مهم مورد امعان نظر مقنن واقع می‌شود که دستورالعمل، بخشنامه، مصوبه و... هم باید در راستای همان قانون باشد و زائد بر نص را اعمال نموده محمل شرعی و وجاهت قانونی ندارد؛ لذا با اعلام شکایت و تقدیم دادخواست و در راستای تحقق اهداف قانون‌گذار در حمایت از واحدهای تولیدی در مناطق کمتر توسعه یافته تقاضای رسیدگی و با امعان نظر در این خصوص صدور حکم شایسته و حذف عبارت «همچنین هزینه‌های برگشتی مازاد بر درآمد مشمول مالیات ابرازی واحدهای تولیدی» را از ماده 16 دستورالعمل مورد خواسته را دارد.

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

با سلام
احتراماً پیرو اخطاریه ابلاغی در پرونده کلاسه 94/1144 که مقرر فرمودید جهات خلاف شرع بودن دستورالعمل مورد خواسته اعلام گردد به استحضار می‌رسانم:
کمیسیون لوایح مجلس شورای اسلامی در جلسه 10/7/1390 بنا به پیشنهاد شماره 3153/220882 مورخ 5/10/1389 معاونت حقوقی رئیس‌جمهور با استناد به اصل 134 قانون اساسی و در پی نظر متفاوت وزارتخانه‌های صنعت، معدن و تجارت و امور اقتصادی و دارایی و رعایت ماده 5 تصویب‌نامه شماره 212767/ت 7550 مورخ 27/12/1386 و با توجه به اینکه ماده 66 الحاقی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب 1384 صرفاً استثنای مذکور در تبصره ماده 132 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1380 را لغو نموده است؛ لذا استثنای الحاقی به تبصره در ماده 132 قانون یاد شده مندرج در ماده قانون تنظیم بخشی از مقررات تسهیل نوسازی صنایع کشور مصوب 1382 کماکان قابل اجراست و واحدهای تولیدی مطابق قانون مرقوم مشمول معافیت از مالیات بر درآمد می‌باشند و از سوی دیگر قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب 27/11/1380 که در اجرای ماده 66 قانون مذکور و بخشنامه 3321/49633/211 صادر گردیده واحدهای تولیدی دارای پروانه بهره‌برداری از مراجع ذی‌ربط باشند حسب مورد با شرایط و مقررات قانونی می‌توانند (به استناد ماده 146 قانون مالیات‌های مستقیم) از ادامه معافیت مالیاتی موضوع ماده 132 اصلاحیه قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 27/11/1380 بهره‌مند گردد. با تصریح بر اینکه احتیاط آن است که حق‌الناس را بر حق‌الله مقدم کنند و اسلام مالکیت حاصل از کار مشروع را پذیرفته (اصل 47 قانون اساسی و پیامبر «ص» فرمود الناس‌مسلطون‌علی‌اموالهم‌وحرمه‌مال‌المومن‌کحرمه‌دمه) و امام زمان (عج) فرمود: (لایحل‌لاحدان‌یتصرف‌فی‌مال‌غیره‌به‌غیرکنه) دست اندازی در مال غیر بدون اجازه و برای هیچ کس جایز نیست، با اوصاف فوق ما در مراجعه به فقه اسلامی به حکم اجماع و نص اصالت عدم جواز تصرف در مال غیر بدون مجوز شرعی مشاهده می‌شود که با توجه به اینکه برخلاف نص صریح ماده 132 قانون مالیات‌های مستقیم به شرح دادخواست اخذ شده است.

[دستورالعمل فوق‌الذکر در سربرگ اسناد مرتبط در دسترس است.]

احتراماً، درباره پرونده کلاسه 94/1164 موضوع شکایت شرکت آریا گچ پل‌دختر به خواسته اصلاح بند (16) دستورالعمل شماره 23720/200 مورخ 30/11/1391 موضوع ماده (132) قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 27/11/1380 و به شرح زیر معروض می‌دارد:

با استناد به بخش دوم اصل (51) قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران، هرگونه اعمال معافیت، بخشودگی و تخفیف مالیاتی باید مستند به حکم قانون‌گذار باشد؛ بنابراین برابر اصل کلی حقوقی (قانونی بودن معافیت مالیاتی)، منطوق صدر ماده (132) قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 27/11/1380 تنها به «درآمد مشمول مالیات ابرازی» اشاره و دلالت دارد از این رو غیر از درآمد مشمول مالیات ابرازی که از طریق تنظیم و تسلیم اظهارنامه مالیاتی صورت می‌گیرد، سایر موارد از جمله درآمدهای کتمان شده و غیر ابرازی و هزینه‌های غیر قابل قبول و برگشت داده شده از سوی اداره امور مالیاتی نمی‌تواند قانوناً مشمول معافیت مالیاتی موضوع ماده (132) قانون یاد شده قرار گیرد.

دستورالعمل موضوع شکایت شاکی، در راستای اصل (51) قانون اساسی و مقررات مواد (132)، (147) و (148) «قانون مالیات‌های مستقیم» صادر شده است، بر همین پایه مازاد بر درآمد مشمول مالیات ابرازی، قانوناً مشمول معافیت موضوع ماده (132) قانون مالیات‌های مستقیم قرار نمی‌گیرد. از این رو به دلیل عدم نقض قانون در صدر دستورالعمل یاد شده و صدور آن برابر صلاحیت قانونی حاصل شده از بند (ث) ماده (9) «تشکیلات سازمان امور مالیاتی کشور و آیین‌نامه اجرایی بند (الف) ماده (59) قانون برنامه سوم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران» و مستند به مفهوم مخالف بند (1) ماده (12) «قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری» مصوب سال 1392 رد شکایت شاکی را درخواست می‌نماید.

خلاف شرع بودن بند مورد شکایت مبتنی برخلاف قانون بودن بند مذکور و عدم وجود حق جعل مالیات توسط سازمان امور مالیاتی در این بخش می‌باشد و تشخیص خلاف قانون بودن و عدم خلاف بودن آن بر عهده دیوان عدالت اداری می‌باشد.

تذکر: هزینه‌های مزبور وقتی برگشت داده شد، منحصراً جزء درآمدهای مالیاتی است و خلاف ماده 132 نیست.

مطابق اصل 51 قانون اساسی وضع مالیات، موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی به حکم قانون موکول شده است. مقنن نیز در ماده 132 قانون اصلاح مالیات‌های مستقیم درآمد مشمول مالیات ابرازی ناشی از فعالیت‌های تولیدی و معدنی در واحدهای تولیدی یا معدنی در بخش‌های تعاونی و خصوصی که از اول سال 1381 به بعد از طرف وزارتخانه‌های ذی‌ربط برای آن‌ها پروانه بهره‌برداری صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد می‌شود را از تاریخ شروع بهره‌برداری یا استخراج به میزان هشتاد درصد و به مدت چهار سال و در مناطق کمتر توسعه یافته به میزان صد درصد و به مدت ده سال از مالیات موضوع ماده 105 این قانون معاف اعلام کرده است. نظر به اینکه پس از اینکه مؤدیان وضعیت و صورت حساب درآمد و هزینه‌های انجام شده را به واحد مالیاتی اعلام می‌کنند و پاره‌ای از هزینه‌ها به عنوان هزینه قابل قبول موضوع مواد 148 و 147 قانون مالیات‌های مستقیم تلقی نمی‌شود و اصطلاحاً هزینه برگشتی محسوب می‌شوند، این هزینه‌ها جزء درآمدهای مالیاتی ابرازی مؤدی محسوب می‌شود و حذف معافیت از این قسمت از درآمد به لحاظ اینکه متکی به حکم مقنن نیست، مغایر اصل 51 قانون اساسی و حکم ماده 132 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم است، از این روی این فراز از بند 16 دستورالعمل شماره 23720/200 مورخ 30/11/1391 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور مبنی بر «... همچنین هزینه‌های برگشتی مازاد بر درآمد مشمول مالیات ابرازی واحدهای تولیدی یا معدنی که پروانه بهره‌برداری آن‌ها پس از سال 1381 صادر شده است مشمول معافیت نمی‌باشد.» به جهت مغایرت با قوانین فوق‌الذکر مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می‌شود. ضمناً با توجه به اینکه در خصوص ادعای مغایرت این فراز از دستورالعمل، دبیر شورای نگهبان به موجب نامه شماره 1220/100/96 مورخ 1/3/1396 اعلام کرده است که حسب نظر فقهای شورای نگهبان، خلاف شرع بودن بند مورد شکایت مبتنی برخلاف قانون بودن بند مذکور و عدم وجود حق جعل مالیات توسط سازمان امور مالیاتی در این بخش می‌باشد و تشخیص خلاف قانون بودن و عدم خلاف بودن آن بر عهده دیوان عدالت اداری می‌باشد و هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به شرح فوق‌الذکر، فراز مورد اعتراض از بند 16 دستورالعمل شماره 23720/200 مورخ 30/11/1391 سازمان امور مالیاتی کشور را مغایر قانون تشخیص داد و ابطال کرد، بنابراین در اجرای احکام تبصره 2 ماده 84 و ماده 87 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ناظر بر تبعیت هیأت عمومی از نظر فقهای شورای نگهبان و با لحاظ نظر فقهای شورای نگهبان به شرح پیش گفته، فراز مذکور از بند 16 دستورالعمل یاد شده سازمان امور مالیاتی با لحاظ ماده 13 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری و مغایرت با موازین شرعی از تاریخ تصویب ابطال می‌شود.