شماره پرونده: هـ ت/0300342
شاکی: کارخانجات سیمان لامرد با وکالت مهناز ساسانپور
طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور - هیأت وزیران - وزارت کشور - اداره کل امور مالیاتی استان فارس
موضوع شکایت و خواسته: ابطال ردیف 50 کد 2523 فهرست مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی فلزی و غیر فلزی محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمهخام پیوست تصویبنامه هیأت وزیران به شماره 133291 [133291/ت 60334 هـ] مورخ 1401/07/27 و ابطال بخشی از بخشنامه شماره 210/63143 مورخ 1402/09/12 نسبت به فهرست اعلامی مواد معدنی ردیف مذکور و ابطال و اصلاح بخشنامه شماره 200/1401/20 مورخ 1401/04/28 نسبت به حذف معافیتهای مالیاتی در خصوص درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی و ابطال بخشی از بخشنامه شماره 210/63143 مورخ 1402/09/12 نسبت به حذف معافیتهای مالیاتی
شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور هیأت وزیران - وزارت کشور - اداره کل امور مالیاتی استان فارس به خواسته فوقالذکر به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیأت عمومی ارجاع شده است.
متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر میباشد:
تصویبنامه هیأت وزیران به شماره 133291/ت 60334 هـ مورخ 1401/07/27:
[مقرره فوق در بخش اسناد مرتبط در دسترس است.]
بخشنامه شماره 210/63143 مورخ 1402/09/12:
موضوع: ابهامات مطرح شده در ارتباط با فهرستهای موضوع بند (ث) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور، بند (ص) تبصره (6) قانون بودجه سال 1401 کل کشور بند (ز) تبصره (6) قانون بودجه سال 1402 کل کشور و فهرست مواد خام و کالاهای نفتی موضوع ماده 141 قانون مالیاتهای مستقیم و همچنین نحوه اجرای مقررات مربوطه از جمله بخشنامه شماره 210/99/710 [210/99/71] مورخ 1399/10/17 و بخشنامه شماره 200/1401/20 مورخ 1401/04/28:
با توجه به ابهامات مطرح شده در ارتباط با فهرستهای موضوع بند (ث) تبصره 6 قانون بودجه سال 1400 کل کشور، بند (ص) تبصره (6) قانون بودجه سال 1401 کل کشور بند (ز) تبصره (6) قانون بودجه سال 1402 کل کشور و فهرست مواد خام و کالاهای نفتی موضوع ماده 141 قانون مالیاتهای مستقیم و همچنین نحوه اجرای مقررات مربوطه از جمله بخشنامه شماره 210/99/710 [210/99/71] مورخ 1399/10/17 و بخشنامه شماره 200/1401/20 مورخ 1401/04/28 به اطلاع میرساند:
بر اساس قوانین بودجه سنوات 1400 لغایت 1402 کل کشور درآمد حاصل از صادرات کلیه مواد و محصولات خام و نیمهخام مندرج در فهرست موضوع تصویبنامههای موضوع بندهای (ث)، (ص) و (ز) تبصره (6) قوانین بودجه سنوات مذکور حسب مورد در تمام نقاط کشور مشمول مالیات میباشد.
با توجه به اینکه بر اساس قانون و مقررات موضوعه ماده 4 تصویبنامه شماره 117518/ت 59156 هـ مورخ 1400/10/01 هیأت محترم وزیران بند (ص) تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند (ز) تبصره، 6 قانون بودجه سال 1402 فهرست مواد معدنی خام و کالاهای نفتی مندرج در تصویبنامه شماره 58683/ت 54537 هـ مورخ 1396/05/16 به عنوان قسمتی از فهرست موضوع تصویبنامههای موضوع بندهای (ث)، (ص) و (ز) تبصره 6 قوانین بودجه سنوات مزبور محسوب گردیده است لذا در سالهای 1400 تا 1402 کلیه احکام مالیاتی فوقالذکر در خصوص فهرست مواد معدنی خام و کالاهای نفتی موضوع ماده 141 قانون مالیاتهای مستقیم مندرج در تصویبنامه شماره 58683/ت 54537 هـ موضوع 1396/05/16 هیأت محترم وزیران نیز جاری است. بر این اساس مطابق احکام مقرر در قوانین بودجه سنوات 1400 الی 1402 کل کشور با ملحوظ نظر قرار دادن مفاد بخشنامه شماره 200/1401/20 مورخ 1401/04/28، درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات خام و نیمهخام یاد شده از جمله مواد معدنی خام و کالاهای نفتی موضوع ماده 141 قانون مالیاتهای مستقیم در تمام نقاط کشور در سنوات مزبور در هر صورت مشمول مالیات بوده و اعمال سایر معافیتهای مالیاتی و نرخ صفر از جمله موضوع ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری - صنعتی و مواد 3 و 9 قانون حمایت از شرکتها و مؤسسات دانش بنیان و تجاریسازی نوآوری و اختراعات و … در خصوص درآمدهای مذکور جاری نخواهد بود.
2- در خصوص سنوات قبل از اجرایی شدن احکام قوانین بودجه یاد شده (سنوات قبل از 1400) به موجب مفاد بخشنامه شماره 210/99/71 مورخ 1399/10/17 که با توجه به مقررات قوانین بودجه سالهای 1398 و 1399 کل کشور صادر گردیده است. درآمد حاصل از صادرات کالا و خدمات فارغ از برگشت ارز حاصل از صادرات آنها در صورت عدم برخورداری از نرخ صفر مالیاتی موضوع ماده 141 قانون مالیاتهای مستقیم، امکان برخورداری از سایر معافیتها یا نرخ صفر مالیاتی مربوطه از جمله مواد 13281 قانون مالیاتهای مستقیم، ماده 13 قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری صنعتی و … را با رعایت مقررات، دارا خواهند بود.
بخشنامه شماره 200/1401/20 مورخ 1401/04/28:
[مقرره فوق در بخش اسناد مرتبط در دسترس است.]
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت:
1- مستند به ماده 132 قانون مالیاتهای مستقیم و بند «ب» ماده 159 قانون برنامه پنجم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران، با توجه به آنکه کارخانجات سیمان لامرد در منطقه محروم واقع گردیده از تاریخ شروع بهرهبرداری به مدت بیست سال، از پرداخت مالیات بر درآمد معاف گردیده و مشمول مالیات با نرخ صفر میباشند.
2- در بند ث تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400، اعلام گردیده؛ درآمد حاصل از صادرات مواد معدنی فلزی - غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی به صورت خام و نیمهخام در تمام نقاط کشور مشمول مالیات میشود. سپس به موجب مصوبه شماره 17518 مورخ 1400/10/01 لیست مواد نیمهخام معدنی و کالاها و محصولات حاصل از کانه آرایی و فرآوری ماده خام معدنی که صرفاً به عنوان ماده اولیه و حد واسط، جهت تولید محصولات نهایی استفاده میشوند را اعلام نموده و در ردیف 52 لیست مذکور کلینکر سیمان نیز مشمول گردیده است.
3- مجدداً در بند ص قانون بودجه سال 1401 کل کشور اعلام گردیده «به منظور اجرای سیاستهای کلی ابلاغی مقام معظم رهبری در جهت تحقق جهش تولید دانش بنیان و توسعه زنجیره ارزش تولید و عبور از خام فروشی، درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی فلزی و غیر فلزی و … به صورت خام و نیمهخام در تمام کشور مشمول مالیات و عوارض صادراتی میشود.»
4- در ردیف 50 کد 2523 تصویبنامه هیأت وزیران مصوب 133291 [133291/ت 60334 هـ] مورخ 1401/07/27 سیمان پرتلند، سیمان آلومینو، سیمان سربارهای، سیمان سوپر سولفاته و سیمان هیدرولیک همانند، حتی سیمان رنگ شده را تحت عنوان مواد خام و نیمهخام اعلام نمودهاند. قابل توجه است که در ماده 1 تصویبنامه مذکور، اصطلاحات مواد خام و محصولات نیمهخام معدنی و غیره به طور صریح و مشروح تعریف شده است، بدیهی است مطابق تعاریف ارائه شده نیز سیمان در قالب هیچ یک از مواد خام یا مواد و محصولات نیمهخام معدنی نمیگنجد بلکه سیمان همواره به صورت محصول نهایی عرضه گردیده است.
5- ریاست سازمان امور مالیاتی طی بخشنامه شماره 210/63143 مورخ 1402/09/12 اقدام به ابلاغ تصویبنامه هیأت وزیران شماره 133291 [133291/ت 60334 هـ] به ادارات کل امور مالیاتی سراسر کشور نموده است. به استناد مصوبه اخیرالذکر، اداره کل امور مالیاتی استان فارس، به اشتباه سیمان را نیز به عنوان مواد خام و نیمهخام معدنی تلقی و علاوه بر حذف تمهیدات ماده 141 قانون مالیاتهای مستقیم در حوزه صادرات، معافیتهای موضوع ماده 132 قانون مذکور را نیز لغو نموده و در کاربرگ محاسبات حسابرسی نیز، صادرات شرکت را مشمول مالیات قرار داده و نسبت به محاسبه مالیات بر عملکرد و مالیات بر ارزش افزوده نیز اقدام نموده است.
6- علیرغم اعلام سیمان تحت عنوان مواد خام و نیمهخام در مصوبات هیأت وزیران، در تولید سیمان چهار مرحله اصلی وجود داشته که با بررسی آن محرز و مشخص است که سیمان به صورت محصول نهایی برای مصرفکننده ارسال میگردد نه به عنوان ماده خام یا نیمهخام.
برخلاف مصوبه هیأت وزیران سیمان محصول نهایی محسوب شده و جزء مواد خام و نیمهخام محسوب نمیگردد. متأسفانه این مصوبه نه تنها موجبات ورود خسارات فراوانی به کارخانجات سیمان گردیده بلکه صادرات این محصول را با مشکلات اساسی مواجه نموده است و با سوء استفاده از مصوبه اخیرالذکر، ادارات مالیات معافیتهای قانونی مالیاتی را حذف نمودهاند. با توجه به مراتب فوق تقاضای صدور حکم به شرح خواسته را دارم.
در پاسخ به شکایت مذکور سازمان امور مالیاتی توضیح داده است که:
1- در خصوص درخواست ابطال بخشنامه شماره 200/1401/20 مورخ 1401/04/28 سازمان امور مالیاتی کشور: هر چند شاکی در ستون «موضوع شکایت» در دادخواست مطروحه، ابطال بخشنامه مذکور را تقاضا نموده است اما در شرح دادخواست، فارغ از عدم اشاره به بخشنامه مذکور، دلیل یا مستند قانونی مبنی بر مخالفت بخشنامه یاد شده با قوانین و مقررات ناظر بر موضوع مورد اشاره ارائه نکرده است. لازم به ذکر است که پیشتر رسیدگی هیأت تخصصی دیوان عدالت اداری نسبت به شکایت از بخشنامه مذکور منتهی به صدور دادنامه شماره 620/619 مورخ 1401/08/25 مبنی بر رد شکایت از بخشنامه موصوف گردیده است.
2- در خصوص ابطال نامه شماره 210/63143/د مورخ 1402/09/12 معاونت حقوقی و فنی مالیاتی:
شاکی در بند 6 دادخواست مطروحه بیان نموده است: «ریاست سازمان امور مالیاتی طی بخشنامه شماره 210/63143 مورخ 1402/09/12 اقدام به ابلاغ تصویبنامه هیأت وزیران شماره 133291 [133291/ت 60334 هـ] به ادارات کل امور مالیاتی سراسر کشور نموده است …»؛ فارغ از این که بخشنامه مورد اشاره شاکی، توسط رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور صادر نشده، بلکه نامهای است که توسط معاونت حقوقی و فنی مالیاتی صادر گردیده است، خاطر نشان میشود که در نامه مذکور برخلاف ادعای شاکی، هیچگونه اشارهای به تصویبنامه شماره 133291 [133291/ت 60334 هـ] هیأت وزیران نشده و صرفاً در نامه یاد شده مقرر شده است، بر اساس ماده 4 تصویبنامه شماره 117518/ت 59156 هـ مورخ 1400/10/01 هیأت وزیران (که از جمله مقررههای مورد اعتراض شاکی است) و سایر مقررات ناظر بر موضوع، در سالهای 1400 و 1402 کلیه احکام مالیاتی مندرج در بند (ص) تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 و بند (ز) تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 در خصوص فهرست مواد معدنی خام و کالاهای نفتی موضوع ماده 141 قانون مالیاتهای مستقیم مندرج در تصویبنامه شماره 58683/ت 54537 هـ مورخ 1396/05/16 هیأت وزیران نیز جاری است؛ بنابراین در نامه موضوع شکایت معاونت حقوقی و فنی مالیاتی رأساً هیچگونه فهرستی در خصوص احصا مواد خام و نیمهخام و احتساب سیمان خام به عنوان مواد خام و نیمهخام وضع نشده است و صرفاً به فهرست مذکور در تصویبنامه شماره 117518/ت 59156 هـ مورخ 1400/10/01 هیأت وزیران اشاره گردیده است. از این روی نامه مورد شکایت مذکور مشمول عنوان آئیننامه، نظامات و مقررات موضوع ماده 12 قانون دیوان عدالت اداری نبوده و تنها ابلاغیه مصوبه به شمار میرود، بر این اساس خواهشمند
است با عنایت به مواد 82 و 85 قانون دیوان عدالت اداری، نسبت به رد درخواست مذکور شاکی، تصمیم مقتضی اتخاذ فرمایند. لازم به ذکر است که پیشتر رسیدگی هیأت تخصصی دیوان عدالت اداری به شکایت از بند یک نامه فوقالذکر (نامه شماره 210/63143/د مورخ 1402/09/12 معاونت حقوقی و فنی مالیاتی) منتهی به صدور دادنامه شماره 140331390001818057 مورخ 1403/07/30 مبنی بر رد شکایت شاکی شده است.
معاونت حقوقی رئیسجمهور در پاسخ به شکایت مذکور توضیح داده است که:
1- اولاً وفق صدر بند (ص) تبصره (6) قانون بودجه سال 1401 کل کشور، عموم و اطلاق مصوبه معترضعنه ناظر بر اجرای سیاستهای کلی ابلاغی مقام معظم رهبری در جهت تحقق جهش تولید دانش بنیان و توسعه زنجیره ارزش تولید و عبور از خام فروشی بوده که تمامی این موارد را میتوان به نوعی در راستای حمایت از سرمایههای کشور و به طریق اولی ارتقا تولید داخلی تلقی نمود. ثانیاً، مطابق فرازی دیگر از منطوق بند مذکور در آن مقرر شده: «تعریف و فهرست مواد خام و نیمهخام علاوه بر موارد مذکور و همچنین علاوه بر موارد مندرج در تصویبنامه شماره 59156 هیأت وزیران به پیشنهاد مشترک وزارتخانههای امور اقتصادی و دارایی، صنعت، معدن و تجارت، اتاق بازرگانی، صنایع و معادن و کشاورزی ایران و معاونت علمی و فناوری ریاستجمهوری، تهیه میشود و حداکثر ظرف یک ماه پس از تصویب این قانون به تصویب هیأت وزیران میرسد.» روشن است که هیأت وزیران از صلاحیت مصرح قانونی در خصوص تعریف و نیز ارائه فهرست مواد خام و نیمهخام حسب پیشنهاد مراجع تخصصی ذیربط برخوردار بوده و لذا نمیتوان نسبت به اعمال صلاحیت تشخیصی یاد شده خدشهای وارد دانست. ثالثاً، با عنایت به مفاد دادخواست و صرف نظر از عدم ارائه دلایل کافی دال بر مغایرت ردیف 50 فهرست مصوب با قوانین موضوعه، میتوان ابراز داشت که قانونگذار با آگاهی لازم از تخصصی بودن موضوع مربوطه، تعریف و نیز ارائه فهرست مواد خام و نیمهخام را با پیشنهاد مراجع ذیصلاح یاد شده بر عهده هیأت وزیران گذارده است؛ از این جهت بدیهی است که صرف استدلالهای یاد شده توسط شاکی نمیتواند نافی صلاحیت قانونی هیأت وزیران و مراجع پیشنهاددهنده تعیین شده از سوی قانونگذار که مشعر بر دانش فنی و تخصصی مراجع مذکور است، باشد.
2- با تمام این تفاسیر و مطابق بند (ز) تبصره (6) قانون بودجه سال 1402 که اشعار میدارد: «به منظور اجرای قانون جهش تولید دانش بنیان مصوب 1401/12/11 و توسعه زنجیره ارزش تولید و عبور از خام فروشی، صادرات کلیه مواد و محصولات معدنی فلزی و غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی مندرج در فهرست تصویبنامه هیأت وزیران راجع به بند (ص) تبصره (6) قانون بودجه سال 1401 کل کشور منطبق بر قانون جهش تولید دانش بنیان در تمام نقاط کشور مشمول مالیات بر درآمد شده و از ابتدای سال 1402، نیم درصد (5/0%) به مأخذ ارزش صادراتی این کالاها به عنوان عوارض صادراتی افزوده خواهد شد.» روشن است که قانونگذار بر ابتنای منطقی کلیه مواد مذکور در فهرست مصوبه معترضعنه و از جمله ردیف (50) تأکید داشته و از این رو نمیتوان استدلال یاد شده مبنی بر نهایی بودن محصولات یاد شده را مورد تأیید دانست.
رأی هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
بر اساس بند (ص) تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 کل کشور: «به منظور اجرای سیاستهای کلی ابلاغی مقام معظم رهبری در جهت تحقق جهش تولید دانش بنیان و توسعه زنجیره ارزش تولید و عبور از خام فروشی، درآمد حاصل از صادرات مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی فلزی و غیر فلزی از جمله بیلت، بلوم و اسلپ، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی از جمله قیر و متانول، اوره و پلیاتیلن به صورت خام و نیمهخام در تمام نقاط کشور، مشمول مالیات و عوارض صادراتی میشود. تعریف و فهرست مواد خام و نیمهخام علاوه بر موارد مذکور و همچنین علاوه بر موارد مندرج در تصویبنامه شماره 59156 هیأت وزیران به پیشنهاد مشترک وزارتخانههای امور اقتصادی و دارایی، صنعت، معدن و تجارت، اتاق بازرگانی، صنایع و معادن و کشاورزی ایران و معاونت علمی و فناوری ریاستجمهوری، تهیه میشود و حداکثر ظرف یک ماه پس از تصویب این قانون به تصویب هیأت وزیران میرسد …» و بر مبنای بند (ز) تبصره 6 قانون بودجه سال 1402 کل کشور:
«به منظور اجرای قانون جهش تولید دانش بنیان مصوب 1401/02/11 و توسعه زنجیره ارزش تولید و عبور از خام فروشی، صادرات کلیه مواد و محصولات معدنی، صنایع معدنی فلزی و غیر فلزی، محصولات نفتی، گازی و پتروشیمی مندرج در فهرست تصویبنامه هیأت وزیران راجع به بند (ص) تبصره 6 قانون بودجه سال 1401 کل کشور منطبق بر قانون جهش تولید دانش بنیان در تمام نقاط کشور مشمول مالیات بر درآمد شده و از ابتدای سال 1402، نیم درصد به مأخذ ارزش صادراتی این کالاها به عنوان عوارض صادراتی افزوده خواهد شد. میزان قطعی این عوارض در دستورالعملی که توسط وزارت صنعت، معدن و تجارت با همکاری وزارت نفت و معاونت علمی، فناوری و اقتصاد دانش بنیان ریاستجمهوری ظرف دو ماه پس از لازمالاجرا شدن این قانون تهیه میشود و به تصویب هیأت وزیران میرسد، تعیین خواهد شد …» با توجه به اینکه بر اساس قوانین مذکور، صلاحیت تعریف و اعلام فهرست مواد خام و نیمهخام پس از پیشنهاد دستگاههای موضوع قوانین مذکور به هیأت وزیران واگذار شده و نرخ عوارض صادراتی مواد مزبور نیز توسط قانونگذار تعیین گردیده است لذا مقررات مورد شکایت شامل ردیف 50 با کد 2523 از فهرست مواد و محصولات معدنی و صنایع معدنی، فلزی و غیر فلزی، نفتی، گازی و پتروشیمی (پیوست تصویبنامه شماره 133291/ت 60334 هـ مورخ 1401/07/27 هیأت وزیران) و قسمت مورد اعتراض از بخشنامه شماره 210/63143 مورخ 1402/09/12 سازمان امور مالیاتی کشور از حیث تسری به ردیف مورد شکایت در بند 1 این پرونده و حذف معافیت مالیاتی ردیف مذکور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و به استناد بند (ب) ماده 84 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 رأی به رد شکایت صادر و اعلام میکند. این رأی مستند به ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوب 1402/02/10) در رسیدگی و تصمیمگیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل بوده و ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور توسط رئیس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قابل اعتراض است.
ابوالفضل حسنزاده
نایبرئیس هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری