دستورالعمل ارشادی مأمورین تشخیص و مراجع حل اختلاف مالیاتی و سایر کارکنان وزارتخانه که به نحوی از انجام...

نظر به اینکه توسعه فرهنگ مالیاتی، تشخیص صحیح و مطالبه مالیات‌ها مطابق قوانین موضوعه، افزایش اعتماد مؤدیان محترم به مجریان مقررات و نظام مالیاتی، تشویق و فزونی انگیزه آن‌ها به انجام وظایف قانونی در موعد مقرر، حل و فصل سریع و عادلانه اختلافات مالیاتی موجود بر اساس واقعیت و همچنین کاهش روند اختلافات مالیاتی در آینده، از هر حیث حائز اهمیت و مورد توجه مخصوص است، لذا به منظور تحقق اهداف مذکور مقرر می‌شود:

عموم مأمورین تشخیص و مراجع حل اختلاف مالیاتی و سایر کارکنان وزارتخانه که به نحوی از انجام در امور مالیاتی ذی‌مدخل هستند، حسب مورد با رعایت دقیق و کامل مفاد این دستورالعمل انجام وظیفه نمایند.

1- در مراجعات به محل فعالیت یا تحصیل درآمد مؤدیان محترم برای انجام تحقیقات و کسب اطلاعات و اجرای صدر ماده 229 و همچنین در مواقع مراجعه آن‌ها به محل اداره برای انجام امور قانونی، رعایت تعالیم اخلاقی ویژه کارکنان دولت جمهوری اسلامی ایران که متضمن رفتار محترمانه توأم با حسن خلق، شکیبایی، سعه صدر و اجتناب از ایراد هرگونه سخن یا اقدامی که حاکی از پیش‌داوری غیر مستند و ناصواب می‌باشد از هر جهت ضروری بوده و قویاً مورد تأکید است، اجابت خواسته‌های قانونی مؤدیان در اسرع وقت، وظیفه بسیار مهمی است که هیچ‌گونه تعلل و تأخیری نسبت به آن جایز نبوده و پذیرفته نخواهد شد.

2- رده‌های مختلف مأمورین تشخیص در تحقیقات و رسیدگی‌های محوله و تصمیمات متخذه و تنظیم گزارش‌ها و سایر اموری که عهده‌دار هستند، باید دقت کافی مبذول و تکالیف خود را با رعایت کامل قوانین و آیین‌نامه سازمان تشخیص که به موجب آن‌ها وظایف و اختیارات مخصوصه هر یک از رده‌های مأمورین تشخیص معین شده است انجام دهند، مؤکداً متذکر می‌شود، لازم است ممیزین کل مالیاتی حسب وظایف قانونی خود بر نحوه انجام وظیفه و اقدامات مأمورین تحت سرپرستی خود به طور تمام و کمال نظارت و اعمال مدیریت نموده و از اقدامات غیر موجه و خلاف مقررات عوامل زیر نظر خود با راهنمایی اصول پیشگیری و به ویژه با تعلیم و ارشاد به موقع مأمورین تشخیص تحت سرپرستی ترتیبی فراهم آورند که گزارش‌ها و اوراق تشخیص مالیات بر اساس واقعیت و رعایت و مقررات تنظیم و صادر شود تا منتهی به جلب اعتماد بیشتر مؤدیان و کاهش اختلافات مالیاتی گردد.

3- برگ تشخیص مالیات و گزارش مبنای صدور آن مربوط به هر یک از منابع مالیاتی که باشد، باید واجد کیفیات و اختصاصات مقرر در ماده 237 قانون بوده و در موارد تشخیص علی‌الرأس، گزارش رسیدگی باید با رعایت کامل و دقیق شرایط مقرر در ماده 98 تنظیم گردد. بدیهی است در مواردی که مؤدیان محترم از نحوه تشخیص مالیات استعلام می‌نمایند، امضاکنندگان برگ تشخیص مکلفند وفق قسمت اخیر ماده 237 جزئیات گزارش مبنای صدور برگ تشخیص را به آن‌ها اعلام و توضیحات مورد نیاز را بدهند.

4- ابلاغ اوراق مالیاتی به خصوص ابلاغ درخواست ممیز مالیاتی از مؤدی برای آماده کردن دفاتر قانونی و اسناد و مدارک و ارائه آن در محل کار به ممیز (موضوع بند 2 ماده 97 و صدر ماده 229) و اوراق تشخیص مالیات و آرای هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و شعب شورای عالی مالیاتی که هر یک از آن‌ها حسب مورد و شرایط خاص متضمن لزوم انجام وظایف و یا استفاده از اختیارات قانونی از طرف مؤدی در مواعد معینه می‌باشد، بسیار حائز اهمیت است، به همین جهت و با توجه به اصلاح تبصره ماده 203 قانون مالیات‌های مستقیم در مورد نحوه ابلاغ اوراق مالیاتی، وظیفه قانونی، شرعی، وجدانی و اخلاقی مأمورینی که عهده‌دار ابلاغ اوراق مالیاتی می‌باشند، سنگین‌تر از قبل از اصلاحیه مزبور شده و لازم است حداکثر مساعی خود را اعمال و جداً کوشش نمایند که اوراق مالیاتی به شخص مؤدی یا بستگان یا مستخدمین او یا اشخاص مقرر در مواد 205 و 206 حسب مورد و به ترتیب مقرر در قانون ابلاغ و حتی‌المقدور از اقدام به ابلاغ قانونی با استفاده از تبصره اصلاحی ماده 203 اجتناب و در مواردی که استفاده از تبصره مزبور برای ابلاغ اوراق مالیاتی ضروری باشد، لازم است مراتب صحت وقوع ابلاغ به ترتیب مذکور به تأیید مافوق بلافصل و مقام بعد از مافوق بلافصل ابلاغ‌کننده در ممیز کلی مربوط برسد. در هر حال باید توجه شود هرگاه مؤدی به هر طریق ممکن ثابت نماید اوراق مالیاتی مطابق موازین قانونی ابلاغ نشده است، حسب مورد ممکن است به لحاظ حصول مرور زمان مالیاتی متضمن ورود خسارت به دولت یا تضییع حقوق قانونی مؤدی بشود که قطعاً در چنین مواردی مأمورین مربوط مسئول عواقب قانونی و جبران خسارت وارده حسب احکام صادره قانونی خواهند بود.

بنابراین به منظور اجتناب از بروز مشکلاتی که ممکن است سبب تضییع حقوق مؤدیان یا دولت شود، لازم است ممیزین کل مالیاتی به حکم قسمت اخیر ماده 223 مستمراً بر نحوه ابلاغ اوراق مالیاتی نظارت و از صحت وقوع ابلاغ به ترتیب مقرر در قانون و رعایت شرایط مذکوره فوق اطمینان حاصل نموده و موارد تخلف را بدون فوت وقت و با رعایت سلسله مراتب اداری به دادستانی انتظامی مالیاتی گزارش نمایند. بدیهی است در غیر این صورت و ثبوت تعلل و مسامحه در این امر مهم که یکی از ارکان اساسی تشخیص و قطعیت و وصول مالیات و مختومه شدن پرونده‌های مالیاتی است، مسئول تبعات آن خواهند بود.

موضوع دیگری که در امر ابلاغ مورد توجه و حائز اهمیت است ابلاغ اوراق مالیاتی مانند برگ مالیات قطعی و آرای هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و شعب شورای عالی مالیاتی است که ضمن قانون مالیات‌های مستقیم مهلتی جهت ابلاغ آن‌ها مشخص نشده است بدین لحاظ از جهت تسریع در امور حفظ حقوق مؤدیان لازم است اوراق مزبور حداکثر ظرف یک ماه از تاریخ صدور به مؤدیان ذی‌ربط ابلاغ شود.

دادستانی انتظامی مالیاتی موظف است با استفاده از عوامل در اختیار به طور مرتب و مستمر بر صحت ابلاغ اوراق مالیاتی و رعایت مهلت‌های تعیین شده نظارت و موارد تخلف را پیگیری و اقدام مقتضی به عمل آورد.

5- اشخاص حقیقی مشمول ماده 96 قانون مالیات‌های مستقیم و اشخاص حقوقی اکثراً در اجرای وظایف قانونی خود از نظر مالیاتی، برای نگهداری و تحریر و تنظیم دفاتر قانونی موضوع ماده 95 و ارائه آن‌ها به مراجع مالیاتی، همه ساله متحمل هزینه‌های قابل توجهی می‌شوند؛ لذا مقتضی است مأمورین تشخیص از اعلام نظر مبنی بر غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی آن‌ها برای محاسبه درآمد مشمول مالیات یا رد دفاتر و اسناد و مدارک مؤدیان موصوف به استناد ایرادات غیر اصولی یا دلایل ضعیف به هیأت‌های سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 حتی‌الامکان خودداری و درآمد مشمول مالیات این قبیل مؤدیان را از طریق رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی تشخیص دهند تا از دل‌سردی و ایجاد یأس در آن‌ها پیشگیری شده به استمرار نگهداری دفاتر قانونی و ارائه آن به مراجع مالیاتی که بالمآل در کسب اطلاعات درآمدی اشخاص ثالث نیز مؤثر است تشویق و ترغیب شوند.

6- هیأت‌های سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 که علی‌الاصول در امر حسابرسی متخصص هستند، مکلفند در قبال اعلام نظر مأمورین تشخیص مبنی بر غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی برای محاسبه درآمد مشمول مالیات یا رد آن‌ها به علت عدم رعایت موازین قانونی و آیین‌نامه مربوط، با دید مثبت و مساعد و رعایت کلیه جوانب امر و توجه کامل به دلایل و اسناد و مدارک ابرازی و استماع دقیق اظهارات و دفاعیات و شرایط خاص و امکانات و بررسی توانایی حدود اعمال اراده و اختیارات هر مؤدی و نوع فعالیت وی و اهمیت موضوع نسبت به مورد اتخاذ تصمیم و اظهارنظر نمایند و حتی‌المقدور از تأیید نظر مبتنی بر ایرادات غیر اصولی و دلایل ضعیف و قابل اغماض مأمورین تشخیص که موجب خلل در تشخیص درآمد واقعی نمی‌شود اجتناب و مأمورین تشخیص ذی‌ربط را جهت رسیدگی و تشخیص درآمد مشمول مالیات از روی دفاتر و اسناد و مدارک مؤدیان راهنمایی و ارشاد نمایند، مگر آنکه غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر و اسناد و مدارک برای محاسبه درآمد مشمول مالیات و قابل رفع نبودن اشکال رسیدگی از هر حیث مسلم و یا عدم رعایت ارادی و عمدی موازین قانونی و آیین‌نامه از طرف مؤدی، اتخاذ تصمیم به رد دفاتر و تشخیص علی‌الرأس را بدون تردید اجتناب‌ناپذیر نمایند.

به طور کلی در مواردی که مؤدیان محترم مالیاتی وظایف قانونی خود را در مواعد معینه و به ترتیب مقرر در قانون و به طرز صحیح انجام و مالیات متعلقه را پرداخت یا ترتیب پرداخت آن را داده باشند، به نحوی که ترازنامه و حساب سود و زیان تسلیمی در مورد اشخاص حقوقی و مشمولین ماده 96 و اظهارنامه یا فهرست‌های تسلیمی در مورد سایر مؤدیان و دیگر منابع مالیاتی عیناً مورد قبول مأمورین تشخیص قرار گرفته باشد، اساساً نیازی به صدور و ابلاغ برگ تشخیص مالیات نبوده و عندالاقتضا مبادرت به صدور برگ مالیات قطعی و ابلاغ و ارسال آن به مؤدی ذی‌ربط و مقاصد مختلف و مختومه کردن پرونده امر می‌شود.

بنا بر اوصاف فوق صدور و ابلاغ برگ تشخیص در مورد اشخاص حقوقی و مشمولین ماده 96 معطوف به یکی از موارد سه‌گانه تشخیص علی‌الرأس مذکور در ماده 97 یا قبول دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی و عدم پذیرش برخی از هزینه‌ها و اصطلاحاً برگشت آن هزینه‌ها از حساب هزینه‌های قابل قبول و افزودن آن‌ها به سود یا زیان ابرازی مؤدیان مزبور و در مورد سایر مؤدیان و دیگر منابع مالیاتی معطوف به عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی یا فهرست در مواعد مقرر یا عدم قبول مندرجات اظهارنامه و فهرست تسلیمی به دلایل مذکور در قانون می‌باشد.

در هر حال صدور و ابلاغ برگ تشخیص مالیات معطوف به هر یک از موارد فوق که باشد، در صورتی که مبتنی بر رعایت کامل مقررات موضوعه از جانب ممیز و سرممیز مربوط بوده و برگ تشخیص و گزارش مبنای صدور آن واجد کیفیات و اختصاصات مندرج در ماده 237 باشد، انتظار می‌رود مورد قبول مؤدیان محترم واقع و نسبت به پرداخت مالیات متعلقه اقدام و پرونده امر مختومه شود، اما با نظر به تفاوت استنباط مأمورین تشخیص و مؤدیان مالیاتی از مفاد قانون در مورد معافیت‌های مالیاتی و هزینه‌های قابل قبول و استهلاکات و سایر مسائل در موارد قبول دفاتر و با ملاحظه اینکه در موارد تشخیص علی‌الرأس انجام تکالیف کامل و جمع‌آوری اطلاعات دقیق، غالباً به لحاظ وقوع فاصله زمانی با سال عملکرد مورد تحقیق و رسیدگی و امساک برخی از مطلعین از دادن اطلاعات موثق مواجه با مشکل می‌شود و با توجه به اینکه ممکن است در فرایند تشخیص علی‌رغم تلاش و دقت مأمورین ذی‌ربط، به دلایل متعددی استنباط غیر موجه یا اشتباهاتی رخ دهد که بالمآل موجب عدم تطبیق برگ تشخیص مالیات با صفات و اختصاصات مقرر در ماده 237 شده و منتهی به اعتراض و تجدیدنظر خواهی تعدادی از مؤدیان گردد، لذا مقنن با عنایت به جهات فوق مراحل و طرق متعددی را جهت رسیدگی به اعتراضات و رفع اختلافات مالیاتی و مختومه شدن پرونده‌های مورد اختلاف پیش‌بینی و مقرر نموده است که در مورد هر یک از مراحل و طرق باید موازین آتی‌الذکر رعایت تا اختلافات ایجاد شده در اسرع وقت رفع و حتی‌الامکان از احاله پرونده‌های مورد اختلاف به مراجع بعدی اجتناب و اصولاً بروز اختلافات به تدریج کاهش یابد.

1-7- رفع اختلاف توسط ممیزین کل مالیاتی:

یکی از وظایف مهم و اختصاصی ممیزین کل مالیاتی و بلکه مهم‌ترین وظیفه آن‌ها به موجب ماده 238 قانون رسیدگی به تقاضای رسیدگی مجدد مؤدیانی است که پس از ابلاغ برگ تشخیص به آن‌ها برای رفع اختلافات خود با ممیز یا سرممیز مربوط شخصاً یا به وسیله وکیل تام‌الاختیار خود در موعد مقرر قانونی به ممیزین کل مالیاتی مراجعه می‌نمایند، در این روش از حل اختلاف مالیاتی، برای ممیزین کل مالیاتی، با توجه به مهلت سی روزه‌ای که به موجب ماده مزبور برای رسیدگی به اختلاف منظور شده است، امکان رسیدگی به دفاتر و اسناد و مدارک رأساً یا از طریق صدور قرار رسیدگی و همچنین بازدید و تحقیق محلی در فرصت مقرره و توجه کامل به موارد اعتراض و دفاعیات مؤدی و دیگر انواع بررسی حسب مورد بر اساس نوع منبع مالیاتی و در نهایت اتخاذ تصمیم مناسب و توافق با مؤدی مطابق مقررات موجود است و از طرفی پس از رسیدگی مجدد و احراز این مطلب که مؤدی متقاضی رسیدگی مجدد، از حیث مقررات مالیاتی استحقاق تعدیل مبنای مالیات یا حتی رفع تعرض مالیاتی و رد برگ تشخیص را دارد، هیچ‌گونه محدودیت و قیدی جهت تعدیل مبنای مالیات به هر میزان که مؤدی استحقاق قانونی داشته باشد (اعم از اینکه کمتر یا بیشتر از 20 درصد باشد) یا رد برگ تشخیص در قانون وجود ندارد و بلکه به این مهم در ماده 238 تصریح شده است. مع‌الاسف به قرار مسموع برخی از ممیزین کل علی‌رغم امکانات و تسهیلات مشروحه فوق نسبت به اجرای این مهم‌ترین وظیفه خود که موجب تسریع در قطعیت مالیات و مختومه شدن پرونده امر و وصول به موقع مالیات و جلب رضایت مؤدیان و بخشودگی قانونی هشتاد درصد جرایم مالیاتی آن‌ها و قطع مراحل بعدی پرونده امر می‌شود تعلل نموده و به جای آنکه خود و مأمورین تحت نظارت آن‌ها عامل تشویق و ترغیب مؤدیان برای مراجعه نزد ایشان و رفع اختلافات و قطعیت توافقی مالیات شوند، بالعکس در موقع مراجعه مؤدیان جهت رسیدگی و حل اختلاف و توافق، با معاذیر مختلف و غیر موجه از ورود در موضوع و توجه به دلایل و مدارک و استماع اظهارات آن‌ها خودداری، یا برخلاف حکم قسمت اخیر ماده 238 از انعکاس دلایل و علل عدم امکان رفع اختلاف در ظهر برگ تشخیص امتناع، یا علی‌رغم احراز استحقاق مؤدی به تعدیل مبنای مالیات به میزان بیش از 20 درصد بر اساس قرائن و شواهد و دلایل و اسناد و مدارک، با عنوان نمودن این مطلب که اجاره قانونی به تعدیل بیش از 20 درصد ندارند، مراجعین متقاضی رسیدگی و رفع اختلاف را من غیر حق به هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی دلالت می‌نمایند و این در حالی است که ممیزین کل مالیاتی با توجه به آشنایی کافی به خصوصیات و نوع فعالیت مؤدیان و مراجعه مستمر آن‌ها به واحدهای مالیاتی تحت نظارت با آگاهی بیشتری می‌توانند به قطعیت توافقی مبنای مالیات که متضمن مزایای فوق‌الاشاره و اجتناب از تأخیر در قطعیت مالیات و مضار آن است اقدام نمایند.

لزوماً یادآور می‌شود، برابر مفاهیم حقوقی، دلایل ابرازی الزاماً به معنای دلایل کتبی نبوده و عموم آن شامل ادله شفاهی و کتبی مشروط بر اینکه دلیل یا مستندی برخلاف آن‌ها موجود نباشد نیز می‌گردد، لذا چنانچه بر اساس رسیدگی و احراز واقعیت به ترتیب فوق‌الاشاره مؤدی استحقاق تعدیل مبنای مالیات را به هر میزانی داشته باشد، بایستی بدون تعلل و تردید نسبت به تعدیل اقدام شود و در هر حال لزوم اجرای تبصره 1 ماده 238 نباید موجبی در جهت عدم اقدام به تعدیل مبنای مالیات مؤدی در صورت استحقاق وی باشد.

بدیهی است دادستانی انتظامی مالیاتی از حیث تکالیف قانونی خود نسبت به تعقیب مأمورینی که تعمداً مرتکب خطا شده باشند اقدام خواهد نمود، لکن در مواردی که ممیزین مالیاتی مبنای مالیات مؤدیان را بر اساس اطلاعات و اسناد و مدارک و قرائن و ضرایبی تشخیص داده باشند که بعداً در مرحله توافق با ممیز کل به موجب دلایل و مدارک ابرازی مؤدی به ممیز کل (که در موقع تشخیص مبنای مالیات توسط ممیزین ارائه نشده است یا در دست نبوده است) معلوم شود مستندات قبلی ممیزین با توجه به دلایل و مدارک ابرازی جدید نزد ممیز کل مالیاتی صحیح نبوده است و مطابق آن‌ها مؤدی استحقاق تعدیل مبنای مالیات یا حتی رفع تعرض مالیاتی را داشته است، تعدیل یا رفع تعرض حسب مورد ضروری بوده و در این صورت خطای عمدی صورت نگرفته است که موجب مجازات مأمورین تشخیص باشد. البته ممیزین کل توجه خواهند داشت چون تا به حال تعیین ضریب نسبت به کلیه قرائن مالیاتی مذکور در ماده 152 قانون مالیات‌های مستقیم بجز فروش و دریافتی مقدور نگردیده و از طرفی امکان دارد اعمال ضرایب مذکور به تنهایی نتواند در تمام موارد نسبت به کلیه مؤدیان شاخص صحیح و حقیقی از درآمد مشمول مالیات با توجه به شرایط متفاوت موجود برای هر مؤدی در دوره عملکرد مورد رسیدگی به دست دهد، لذا چنانچه تعیین درآمد مؤدی توسط مأمور تشخیص را بر اساس اعمال ضرایب مذکور با توجه به دلایل و اسناد و مدارک مؤدی، واقعی تشخیص ندهند، حسب اختیارات قانونی که دارند، ملزوم به تعیین درآمد واقعی و مالیات عادلانه مؤدی از طریق رسیدگی و تحقیق و توجه به دلایل و مدارک مؤدی و نهایتاً قطعیت توافقی مالیات مطابق واقعیت خواهند بود.

در خاتمه این بند از دستورالعمل با تذکر این مطلب که بررسی‌ها و مطالعات انجام شده حاکی از آن است که چنانچه ممیزین کل مالیاتی این وظیفه مهم و اختصاصی خود را با پذیرش کامل مسئولیت و به درستی و با دقت نظر و دل‌سوزی انجام دهند اکثر اختلافات مالیاتی توسط آن‌ها قابل حل و فصل بوده و منتهی به قطعیت توافقی مالیات می‌شود و فقط تعداد قلیلی از پرونده‌های مورد اختلاف به لحاظ دارا بودن جنبه‌های ویژه حقوقی و قضایی و به مناسبت اینکه متضمن اشکالات و پیچیدگی‌های خاصی هستند محتاج احاله به هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و احتمالاً استفاده از نظریات کارشناسان و متخصصین سطوح عالی می‌باشند و با اعلام مجدد اینکه ممیزین کل مالیاتی با احراز واقعیت هیچ‌گونه محدودیتی از حیث درصد تعدیل مبنای مالیات در مقام اجرای صحیح قانون و اقامه حق ندارند، مقتضی است و انتظار دارد ممیزین کل مالیاتی با نظارت کامل بر ابلاغ صحیح اوراق تشخیص به مؤدیان و متعاقباً با قیام مجدانه به انجام وظیفه مهم رفع اختلافات مالیاتی موجبات جلب رضایت مؤدیان محترم و بخشودگی قانونی جرایم مالیاتی آن‌ها و تسریع در وصول مالیات‌ها را در اسرع وقت فراهم نمایند، تا نیاز به اتخاذ تصمیمات دیگری نباشد. بدیهی است درجه توانایی و کارایی ممیزین کل مالیاتی در رفع اختلافات مالیاتی و مختومه کردن پرونده‌ها در وضعیت خدمتی آینده آن‌ها و احراز سمت‌های بعدی مؤثر خواهد بود.

2-7- رفع اختلافات توسط هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی

هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی که متشکل از قضات شریف دادگستری و نمایندگان مجرب وزارت امور اقتصادی و دارایی و حسب مورد نمایندگان محترم نظام پزشکی، کانون وکلا، کانون سردفتران، اتاق بازرگانی و صنایع و معادن ایران، شورای مرکزی اصناف یا یکی از معتمدین محل بصیر و مطلع در امور مالیاتی رشته مخصوص به هر نوع فعالیت به انتخاب فرماندار محل هستند از جهت رسیدگی به موارد اعتراض مؤدیان محترم مالیاتی از جایگاه ویژه و اختیارات وسیعی بیش از ممیز کل مالیاتی برخوردار بوده و انتظار می‌رود با استفاده از اختیارات قانونی خود در صدور آرای مبتنی بر مأخذ واقعی و تعیین مالیات عادلانه که موجب رضایت و افزایش اعتماد و اطمینان مؤدیان به نظام مالیاتی می‌شود کوشش نموده و از همکاری مجدانه دریغ نورزند و اگرچه معتقد است هر یک از اعضای محترم هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی حسب مورد از دانش حقوقی و اطلاعات تخصصی مربوط به مقررات مالیاتی و خبرویت در خصوص پرونده‌های مالیاتی مطروحه در سطح مطلوب و مورد نیاز بهره‌مند هستند، از حیث نیل به مقصود و ایضاح مطلب لازم می‌داند مواردی را ذیلاً یادآور و اجرای آن‌ها را تأکید نماید.

1-2-7- برخی از هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی آن‌طور که باید و شاید از اختیارات قانونی خود برای رفع اختلافات مالیاتی و صدور آرای موافق و مقررات عادلانه استفاده نمی‌کنند و در موارد تشخیص علی‌الرأس معطوف به رد دفاتر بر اساس نظریه هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 از توجه به دفاعیات مؤدی که دفتر او مردود شده خودداری نموده و نظریه هیأت مزبور مبنی بر رد دفاتر را امری یقینی و قطعی تلقی می‌نمایند، حال آنکه همان‌طور که قبلاً به اختیارات وسیع و قانونی هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی تصریح شد و به دلالت تبصره 3 ماده 21 آیین‌نامه نحوه تنظیم و تحریر و نگهداری دفاتر قانونی موضوع تبصره یک ماده 95 قانون، هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی علی‌رغم رد دفاتر توسط هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97، باید به موارد اعتراض و دفاعیات مؤدی در خصوص رد دفاتر توجه و عنایت کافی مبذول و با ملاحظه اینکه اظهارنظر هیأت مذکور نوعاً محدود به اقامه دلایل عنوان شده از طرف ممیز و سرممیز ذی‌ربط بوده و به لحاظ ماهیت امر از اختیارات قانونی هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی برخوردار نمی‌باشد، در صورتی که حصول واقعیت و تعیین درآمد واقعی با قبول دفاتر ملازمه داشته و اعتراضات و دفاعیات مؤدی نیز در ماهیت موضوع رد دفاتر قرین صحت و واقعیت باشد، قبول دفاتر توسط هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی نه تنها مغایر مقررات نخواهد بود بلکه مورد نظر مقنن نیز می‌باشد، در این خصوص نظر هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی را از جهت اتخاذ ملاک قانونی به مفاد تبصره ماده 169 قانون جلب می‌نماید، به طوری که ملاحظه می‌شود، طرف اعلام عدم رعایت موارد مذکور در ماده 169 توسط مؤدی از طرف ممیز مالیاتی موجب بی‌اعتباری دفاتر شده و هیأت سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 نظر به بی‌اعتباری دفاتر (رد دفاتر) می‌دهد و از این حیث برای قبول دفاتر اختیاری ندارد، حال آنکه رسیدگی به اعتراض مؤدی و تشخیص خارج از عهده مؤدی بودن عدم رعایت موارد مذکور در ماده 169 و عندالاقتضا قبول و معتبر قلمداد کردن دفاتر از وظایف و اختیارات انحصاری هیأت‌های اختلاف مالیاتی می‌باشد و به طور مسلم با توجه به آیین‌نامه موضوع تبصره 1 ماده 95 موارد مشابه که در قانون و آیین‌نامه به آن تصریح نشده است وجود دارد و حالات مختلفی حادث می‌شود که هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی با اختیاراتی که از حیث ورود به ماهیت دارند می‌توانند رأی به قبول دفاتر و تشخیص درآمد بر اساس دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی مؤدی صادر نمایند و نباید از این بابت هیچ‌گونه نگرانی خاطر و تردیدی داشته باشند.

2-2-7- بعضی از هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی صرف عدم انجام تکالیف مقرر در بند یک یا دو ماده 97 توسط مؤدی مالیاتی را که از طرف مأمورین مالیاتی ذی‌ربط (ممیز و سرممیز مالیاتی) منتهی به تشخیص علی‌الرأس می‌شود، محمول بر اسقاط وظایف قانونی خود از حیث رسیدگی و توجه به موارد اعتراض مؤدی محسوب و بدون عنایت به دفاعیات اساسی مؤدی و اعلام وی مبنی بر اینکه دفاتر و اسناد و مدارک با رعایت مقررات مربوط تهیه و تنظیم و تحریر و امکان تعیین درآمد واقعی از روی دفاتر و اسناد و مدارک وجود دارد، برخی مواقع با تعدیل مأخذ مالیات بر اساس دلایل دیگر و بعضی موارد با تأیید برگ تشخیص مبادرت به صدور رأی می‌نمایند، حال آنکه به دلالت حکم قسمت اخیر ماده 229 مراجع حل اختلاف مالیاتی نه تنها از استناد به اسناد و مدارک ارائه شده از طرف مؤدی برای تشخیص درآمد واقعی منع نشده‌اند، بلکه نظر مقنن و روح قانون همواره معطوف به تعیین درآمد واقعی بوده و می‌باشد، لذا اگر حصول به این مقصود از طریق استناد به اسناد و مدارک و دفاتر ارائه شده از طرف مؤدی امکان‌پذیر باشد، استفاده از آن موافق مقررات خواهد بود، لزوماً اضافه و تأکید می‌شود برخلاف تصور برخی از هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی حکم قسمت اخیر ماده 229 در خصوص تعیین درآمد واقعی از حیث موازین حقوقی از باب اختیار نبوده و به لحاظ تأکید مقنن بر تعیین درآمد واقعی از الزامات قانونی است، زیرا تفوه به اختیاری بودن اجرای حکم مذکور موجب تشتت آرا و تفاوت رویه اجرای مقررات و اعمال سلیقه‌های اختیاری و گوناگون توسط هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و بالمآل دوری از عدالت مالیاتی که هرگز موافق نظر مقنن نبوده و نخواهد بود، می‌گردد و در هر حال حسب قسمت اخیر ماده 229 استناد به اسناد و مدارک مؤدی برای تعیین درآمد واقعی از الزاماتی است که به موجب اجرای صحیح قانون، اقامه حق و جلب اعتماد مؤدیان و نهایتاً وصول مالیات حقه خواهد شد و باید همواره مورد توجه خاص هیأت‌های حل اختلاف باشد.

3-2-7- هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی اعم از بدوی و تجدیدنظر و همعرض موضوع ماده 257 و عندالاقتضا هیأت موضوع ماده 216 پس از رسیدگی‌های قانونی و لازم از طرق مختلف و حصول نتیجه مبنی بر لزوم تعدیل مأخذ مالیات، به هر میزان که باشد، هیچ‌گونه محدودیت قانونی ندارند و مفاد بند 2 ماده 247 مبنی بر توانایی مأمورین تشخیص به اعتراض به آرای هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی که متضمن بیش از 20 درصد اختلاف با مأخذ محاسبه مالیات مندرج در برگ تشخیص باشد و همچنین مفاد ماده 251 مبنی بر امکان اعتراض ممیز کل به شورای عالی مالیاتی نباید به هیچ وجه موجب عدم تعدیل مأخذ مالیات به میزانی که مؤدی استحقاق قانونی داشته است بشود.

مضافاً مفاد بند مذکور و ماده یاد شده الزامی نبوده و چه‌بسا در صورتی که مأمورین تشخیص دارای اختیارات قانونی هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی بودند و اسناد و مدارک و دلایلی را که مؤدی در محضر هیأت حل اختلاف مالیاتی به آن‌ها استناد کرده است، در اختیار داشتند، همان مأخذ مالیاتی را تعیین می‌کردند که مورد نظر و رأی هیأت حل اختلاف قرار گرفته است، ضمناً یادآور می‌شود:

همان‌طور که در قسمت مربوط به ممیزین کل مالیاتی این دستورالعمل تأکید شد، دلایل ابرازی الزاماً به معنای دلایل کتبی نبوده و عموم آن شامل ادله کتبی و شفاهی در صورتی که دلیل یا مستندی برخلاف آن‌ها موجود نباشد نیز می‌شود و موارد مربوط به قرائن و ضرایب مالیاتی مندرج در آن قسمت، توسط هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی برای تشخیص درآمد واقعی نیز لازم‌الرعایه است.

4-2-7- به طوری که ملاحظه می‌شود علی‌رغم آنکه بسیاری از پرونده‌های مالیاتی مورد اختلاف، هنگام طرح در هیأت‌های حل اختلاف، حسب محتویات پرونده و اسناد و املاک و دلایل ابرازی و دفاعیات مؤدی آماده اتخاذ تصمیم و معد صدور رأی می‌باشد، برخی از هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی به ویژه در مواردی که تشخیص می‌دهند باید نسبت به تعدیل مأخذ مالیات رأی صادر نمایند، عمدتاً به مقصود ایجاد اشتراک مسئولیت مبادرت به صدور قرارهایی می‌نمایند که تأثیری در نتیجه امر نداشته و موجب تطویل زمان رسیدگی و تأخیر در قطعیت مالیات می‌شود.

بدیهی است استفاده از چنین روشی در حالی که پرونده امر از هر لحاظ روشن و معد صدور رأی است، مناسب شئون و جایگاه ارزشمند و اختیارات قانونی هیأت‌های حل اختلاف نبوده و لازم است با اجتناب از این روش، نسبت به مورد مطروحه اقدام و رأی موافق مقررات صادر و پرونده امر در اسرع وقت تعیین تکلیف شود و منحصراً در مواردی مبادرت به صدور قرار گردد که منطبق با مقررات آیین‌نامه سازمان تشخیص باشد.

5-2-7- به دلالت حکم ماده 248 قانون مالیات‌های مستقیم و بنا به عمومات حقوقی مربوط به اصول دادرسی لازم است متن آرای صادره از هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی با رعایت قواعد نگارش، انشا و متضمن استحکام دلیل و توجیهات کافی باشد و از به کار بردن جملات و عبارات کلی یا انشای رأی به نحوی که حاکی از تردید و عدم یقین هیأت حل اختلاف مالیاتی به صحت رأی باشد، اجتناب شود تا حدی که اصولاً مأمورین تشخیص و مؤدیان مالیاتی حسب مورد از مراجعه به مراجع حل اختلاف بعدی منصرف و بی‌نیاز شوند. همچنین لازم است متن آرای صادره واجد جنبه تعلیماتی نیز باشند تا مأمورین مالیاتی در آینده از تکرار اشتباهات خود نسبت به همان مؤدی در سنوات بعد و سایر پرونده‌های مشابه خودداری نمایند.

6-2-7- هیأت‌های حل اختلاف موضوع ماده 257 در رسیدگی و صدور آرا مکلف به رعایت آرای شعب شورای عالی مالیاتی یا دیوان عدالت اداری حسب مورد می‌باشند و در صورت عدم رعایت این حکم مهم و اساسی، دادستان انتظامی مالیاتی اقدامات لازم معمول خواهد نمود.

3-7- رسیدگی به اختلافات توسط شورای عالی مالیاتی

شورای عالی مالیاتی که اعضای آن از متخصصین و مجربین و صاحب‌نظران مالیاتی هستند، نقش بسیار مهم و مثبتی در اعاده امور به مجاری قانونی و اقامه حق دارند و اگرچه شعب آن در رسیدگی به شکایات واصله از آرای هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی بنا به حکم قسمت اخیر ماده 256 از ورود در ماهیت منع شده‌اند، لکن چون به موجب صدر ماده مذکور مقنن شکایاتی را که تلویحاً نیز مبنی بر نقض قوانین یا عدم رعایت مقررات موضوعه یا نقص رسیدگی باشد قابل رسیدگی در شعب شورای عالی مالیاتی شناخته است و از آنجایی که بسیاری از مؤدیان مالیاتی به لحاظ عدم اطلاع کافی از جزئیات و تفصیل مقررات ممکن است نتوانند آن‌طور که باید و شاید شکایات خود را از آرای هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی با استفاده دقیق از نکات و ظرایف حقوقی و قانونی تشریح و اعلام نمایند، لذا منع ورود در ماهیت از نظر موازین قانونی و اصول حقوقی و لزوم اقامه حق نباید توسط شورای عالی مالیاتی به نحوی تعبیر و اجرا شود که مؤدیان مالیاتی که در ادعا و شکایت خود محق هستند از احقاق حق خود توسط این مرجع عالی مأیوس و متوسل به مراجع دیگر شوند، بلکه در مواردی که شعب شورای عالی مالیاتی مواجه با پرونده‌های مالیاتی می‌شوند که مطالبه مالیات بدون رعایت مقررات مندرج در ماده 237 صورت پذیرفته و هیأت حل اختلاف مالیاتی هم در رأی صادره این عدم رعایت مقررات را نادیده گرفته و به موارد اعتراض مؤدی به قدر کافی رسیدگی نکرده و رأی مورد شکایت از استحکام دلیل و توجیهات کافی برخوردار نیست و مجموع این عوامل موجبات شکایت مؤدی را فراهم کرده است، ولو اینکه شکایت واصله مبنی بر زیادی یا ناعادلانه بودن مالیات به تصریح حاکی از نقض مقررات یا عدم کفایت رسیدگی نباشد، با توجه به دلالت و تسری مفهوم کلمه «تلویحاً» به چنین مواردی، لازم است با تصریح به موارد عدم رعایت یا نقض مقررات یا نقص رسیدگی نسبت به نقض رأی مورد شکایت و فراهم نمودن شرایط لازم قانونی برای تجدید رسیدگی و احقاق قانونی مؤدی اقدام لازم به عمل آورند، تا از مراجعه شکات به مراجعی مانند دیوان عدالت اداری یا هیأت موضوع ماده 251 مکرر ممانعت شود. علاوه بر این شأن و اهمیت اختیارات و وظایف شورای عالی مالیاتی اقتضا می‌کند متون آرای صادره از شعب آن از هر حیث جامع و مانع و متضمن نکات و دقایق مهم تعلیمی و ارشادی نیز باشد تا هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و مأمورین تشخیص با استفاده از آرای مزبور از تکرار روش اشتباه و اقدامات خلاف مقررات در آینده خودداری نمایند.

8- مدیران و رؤسا و هیأت‌های حل اختلاف مالیاتی و ممیزین کل واحدهای مالیاتی بایستی از اختیارات قانونی خود با اعتماد به نفس و پذیرش کامل مسئولیت و درک وظایف خطیری که به عهده دارند استفاده و بدون هیچ تردید و تزلزلی در جهت اجرای صحیح قوانین و مقررات و اصول عدالت مالیاتی و اقامه حق کوشش و از مکاتبات غیر ضروری در خصوص موارد جزئی و قابل حل در محل، با معاونت درآمدهای مالیاتی و شورای عالی مالیاتی و دفتر فنی مالیاتی و سایر مراجع احتراز نمایند و هرگاه کسب نظر مراجع مذکور را ضروری تشخیص دهند، الزاماً باید با رعایت سلسله مراتب اداری اقدام و استعلام باید حسب مورد متضمن نظر هیأت حل اختلاف مالیاتی یا ممیز کل ذی‌ربط باشد.

9- با تأکید مجدد بر ضرورت اجرای صحیح و کامل این دستورالعمل، مسئولیت حسن اجرای آن به عهده مدیران کل ذی‌ربط محول و مقرر می‌شود مدیران کل و ممیزین کل مالیاتی مفاد دستورالعمل را حسب مورد برای مأمورین واحدهای مالیاتی تحت سرپرستی به طور کامل تشریح و توجیه و با آموزش مداوم مأمورین تشخیص مربوط و نظارت دائم بر طرز کار آن‌ها موجبات اجرای صحیح قانون را فراهم و مدیران کل نتایج حاصله را ماهانه و مستقیماً به دفتر اینجانب گزارش نمایند.

بدیهی است دادستانی انتظامی مالیاتی نیز حسب وظایف محوله قانونی مستمراً بر نحوه اجرای این دستورالعمل نظارت و موارد تخلف از آن را تحت پیگرد قانونی قرار داده و مراتب را گزارش خواهد نمود. با آرزوی موفقیت عموم کارکنان ساعی و شریف نظام مالیاتی.