رای شماره 1390 و 1391 مورخ 1400/12/14 هیات تخصصی مالیاتی...

شماره پــرونـــده: هـ ع/0002896- 0003392 شماره دادنامه: 1391- 140009970906011390 تاریخ: 1400/12/14

*شـاکیان: 1-آقای وحید خسروی 2- آقای احمد سلیمانی

*طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور

*مـوضـوع شکایت و خـواستـه: ابطال دستورالعمل شماره 519/99/200 مورخ 1399/09/04، بند 2 بخشنامه شماره 16/1400/200 مورخ 1400/03/08 1400/3/8 ، قسمت اول رای اکثریت شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 7-201 مورخ 1395/08/12 و مفاد بند 1 از قسمت الف بخشنامه شماره 158/96/200 مورخ 1396/12/07 سازمان امور امور مالیاتی

*شاکیان دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته ابطال دستورالعمل شماره 519/99/200 مورخ 1399/09/04، بند 2 بخشنامه شماره 16/1400/200 مورخ 1400/03/08 ، قسمت اول رای اکثریت شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 7-201 مورخ 1395/08/12 و مفاد بند 1 از قسمت الف بخشنامه شماره 158/96/200 مورخ 1396/12/07 سازمان امور امور مالیاتی تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است. متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد:

نظر به ابهامات مطرح شده در نحوه محاسبه مالیات بردرآمد شرکت ها و درآمد ناشی از فعالیت‌های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی در مواردی که مودی به طور همزمان مشمول اعمال تخفیف‌های موضوع تبصره‌های (6) و (7) ماده (105) قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد، بدینوسیله به منظور اتخاذ رویه واحد در محاسبه مالیات در این گونه موارد و با استناد به :

1-طبق بخشنامه شماره 200/96/35 مورخ 1396/03/03، در ارتباط با ابلاغ رای اکثریت اعضای شورای‌عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 201-7 مورخ 1395/08/12، شورای مزبور مفاد فراز اول پیش نویس بخشنامه مربوطه مبنی بر اینکه "طبق مقررات قانون مالیات‌های مستقیم، معافیت، بخشودگی و تخفیف‌های مورد نظر در خصوص نرخ یا مالیات، نسبت به مالیات بردرآمد های مربوط در نظر گرفته شده است لذا در صورتی که مودی از چند معافیت، بخشودگی یا تخفیف در نرخ مالیاتی برخوردار می‌باشد، در محاسبه معافیت، بخشودگی یا تخفیف، می‌بایست معافیت، بخشودگی یا تخفیف قبلی مد نظر قرار گرفته و معافیت، بخشودگی یا تخفیف بعدی بر خالص نرخ یا مالیات مربوطه ( پس از کسر معافیت، بخشودگی یا تخفیف محاسبه شده) ، اعمال شود." را با رعایت سایر مقررات، وفق موازین قانونی دانسته است.

مطابق مفاد بند(1) از قسمت (الف) بخشنامه شماره 200/96/158 مورخ 1396/12/07 " در مواردی که در تعیین مالیات اشخاص حقوقی تخفیف موضوع تبصره‌های (6) و (7) ماده (105) قانون مالیات‌های مستقیم توامان قابل اعمال باشد، با توجه به سیاق عبارت تبصره (7) فوق‌الذکر(نرخ‌های مذکور)، می‌بایست ابتدا تخفیف نرخ تبصره (6) و سپس تخفیف نرخ تبصره(7) اعمال گردد." بنابراین، بخشنامه مذکور صرفا بر ترتیب اعمال تخفیف‌های مورد بحث تاکید دارد و محاسبه نرخ موثر برای محاسبه مالیات در مواردی که مودی از چند تخفیف در نرخ مالیاتی برخوردار می‌باشد، مطابق مقررات بخشنامه شماره 200/96/35 مورخ 1396/03/03 خواهد بود.

با توجه به توضیحات ارایه شده مقرر می‌دارد در مواردی که مودی استحقاق برخورداری بیش از یک تخفیف در نرخ مالیاتی را دارد، در محاسبه تخفیف نرخ هر مرحله، مجموع تخفیف‌های قبلی به نحوی لحاظ شود که در تعیین نرخ موثر نهایی ماده (105) قانون مالیات‌های مستقیم، از اعمال تخفیف مضاعف اجتناب به عمل آید. بنابراین در مورد اعمال تخفیف موضوع تبصره (7) ماده یاد شده، در مواردی که تخفیف موضوع تبصره (6) ماده مذکور قابل اعمال باشد، می‌بایست تخفیف در نرخ قبلی(موضوع تبصره(6) فوق‌الذکر) و سیاق عبارت حداکثر تا پنج واحد درصد از نرخ‌های ذکر شده در تبصره (7) یاد شده ملحوظ نظر قرار گیرد.

بند 2 بخشنامه شماره 16/1400/200 مورخ 1400/03/08 :

در مواردی که مودی استحقاق برخورداری بیش از یک معافیت، بخشودگی یا تخفیف در نرخ مالیاتی را دارد با رعایت بخشنامه شماره 200/96/35 مورخ 1396/03/03 اقدام شود.

قسمت اول رای اکثریت شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 7-201 مورخ 1395/08/12 :

با توجه به اینکه طبق مقررات قانون مالیات‌های مستقیم معافیت، بخشودگی و تخفیف‌های مورد نظر در خصوص نرخ یا مالیات بر درآمدهای مربوط در نظر گرفته شده لذا در صورتی که مودی از چند معافیت بخشودگی یا تخفیف در نرخ مالیاتی برخوردار می‌باشد در محاسبه معافیت بخشودگی یا تخفیف می‌بایست معافیت، بخشودگی یا تخفیف قبلی مدنظر قرار گرفته و از خالص نرخ یا مالیات مربوطه ( پس از کسر معافیت، بخشودگی یا تخفیف محاسبه شده ) نسبت به اعمال معافیت، بخشودگی یا تخفیف بعدی اقدام شود.

مفاد بند یک از قسمت الف بخشنامه شماره 158/96/200 مورخ 1396/12/07 :

در مواردی که در تعیین مالیات اشخاص حقوقی تخفیف موضوع تبصره‌های 6 و 7 ماده 105 قانون فوق توامان قابل اعمال باشد با توجه به سیاق عبارت تبصره 7 فوق ( نرخ‌های مذکور) می‌بایست ابتدا تخفیف نرخ تبصره 6 و سپس تخفیف نرخ تبصره 7 اعمال گردد.

*دلایل شاکیان جهت ابطال مقرره مورد شکایت:

سازمان امور مالیاتی طی دستورالعمل و بخشنامه‌های موضوع شکایت تخفیف‌های قانونی پیش بینی شده جهت مودیان در قانون مالیات‌های مستقیم موضوع تبصره 7 ماده 105 و قانون بودجه سال 1400 موضوع جز 2 بند ق تبصره 6 را برخلاف قانون و حدود اختیارات محدود نموده که منجر به تضییع حقوق شهروندان و عدم برخورداری ایشان از مزایای قانون شده است پر واضح است که نظر قانونگذار در تبصره 7 ماده 105 و همچنین جز 2 بند ق تبصره 6 کسر واحد درصد از نرخ مالیات بوده و هیچ گونه ارتباطی به کسر از درصد تخفیف قانونی پیش بینی شده وجود ندارد لذا در صورتی که مودی از چند تخفیف توامان برخوردار باشد به ترتیب مواد قانونی پیش بینی شدته از نرخ مالیاتی مربوطه باید کسر گردد لذا بدینوسیله ابطال بخشنامه‌ها و دستورالعمل مذکور از تاریخ صدور مورد تقاضاست.

*خلاصه مدافعات طرف شکایت:

از ناحیه طرف شکایت لایحه‌ای واصل نشده است.

*نظریه تهیه کننده گزارش :

راجع به شکایت آقای وحید خسروی به طرفیت سازمان امور مالیاتی به خواسته ابطال دستورالعمل شماره 519/99/200 مورخه 1399/09/04 و بند 2 بخشنامه شماره 16/1400/200 مورخه 1400/03/08 و بند 1 از قسمت الف بخشنامه شماره 158/96/200 مورخه 1396/12/07 سازمان امور مالیاتی که مصوبات معترض عنهم در احکامی مشابه ، مشعر بر این می‌باشند که چنانچه در فرآیند اعمال تخفیف ها و یا ترجیح های مالیاتی و یا اعمال بخشودگی و معافیت‌ها ، مودی استحقاق چندین معافیت و بخشودگی و یا تخفیف را دارد ، نحوه اعمال بدین صورت است که معافیت یا تخفیف قبلی اعمال شده مورد نظر قرار گیرد و تخفیف یا معافیت بعدی بر خالص نرخ یا مالیات متعلقه ( پس از کسر معافیت ، بخشودگی یا تخفیف قبلی ) اعمال شود و این فرآیند به نظر ، منطبق بر مبانی و اصول صحیح تشخیص و مبانی حسابداری می‌باشد و با اصل عدالت نیز سازگار است زیرا همانگونه که فرآیند اعمال مالیات مضاعف بر مودیان مورد پذیرش و مقبول نمی باشد ، اعطای امتیازات مضاعف از قبیل معافیت یا تخفیف مضاعف مالیاتی نیز مقبول و مبتنی بر مبانی نمی باشد بدین منظور در فرآیندی که چندین معافیت یا تخفیف بر درآمد مشمول مالیات مودی قابلیت انطباق دارد با اعمال هر کدام از معافیت‌ها یا تخفیف ها ، مابقی درآمد مشمول مالیات مجرای معافیت یا تخفیف بعدی با درصد و میزان اعلامی در قوانین و مقررات می‌باشد ، فلذا مصوبات مورد شکایت در جهت اجرای صحیح قوانین بوده و مغایرتی با مقررات و قوانین نداشته است.

تهیه کننده گزارش :

علی اکبر رشیدی

رای هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی دیوان عدالت اداری

راجع به شکایت آقایان وحید خسروی و احمد سلیمانی به طرفیت سازمان امور مالیاتی به خواسته ابطال دستورالعمل شماره 519/99/200 مورخه 1399/09/04 و بند 2 بخشنامه شماره 16/1400/200 مورخه 1400/03/08 و بند 1 از قسمت الف بخشنامه شماره 158/96/200 مورخه 1396/12/07 سازمان امور مالیاتی که مصوبات معترض عنهم در احکامی مشابه ، مشعر بر این می‌باشند که چنانچه در فرآیند اعمال تخفیف ها و یا ترجیح های مالیاتی و یا اعمال بخشودگی و معافیت‌ها ، مودی استحقاق چندین معافیت و بخشودگی و یا تخفیف را دارد ، نحوه اعمال بدین صورت است که معافیت یا تخفیف قبلی اعمال شده مورد نظر قرار گیرد و تخفیف یا معافیت بعدی بر خالص نرخ یا مالیات متعلقه ( پس از کسر معافیت ، بخشودگی یا تخفیف قبلی ) اعمال شود و این فرآیند به نظر ، منطبق بر مبانی و اصول صحیح تشخیص و مبانی حسابداری می‌باشد و با اصل عدالت نیز سازگار است زیرا همانگونه که فرآیند اعمال مالیات مضاعف بر مودیان مورد پذیرش و مقبول نمی باشد ، اعطای امتیازات مضاعف از قبیل معافیت یا تخفیف مضاعف مالیاتی نیز مقبول و مبتنی بر مبانی نمی باشد بدین منظور در فرآیندی که چندین معافیت یا تخفیف بر درآمد مشمول مالیات مودی قابلیت انطباق دارد با اعمال هر کدام از معافیت‌ها یا تخفیف ها، مابقی درآمد مشمول مالیات مجرای معافیت یا تخفیف بعدی با درصد و میزان اعلامی در قوانین و مقررات می‌باشد ، فلذا مصوبات مورد شکایت در جهت اجرای صحیح قوانین بوده و مغایرتی با مقررات و قوانین نداشته به استناد بند ب ماده 84 از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392 رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای صادره ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست ارزشمند دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می‌باشد.

محمد علی برومند زاده

رییس هیات تخصصی مالیاتی ، بانکی

دیوان عدالت اداری