رفع ابهام در خصوص مواد 53، 81، 103، 138 مکرر، بند «ت» ماده 132، تبصره 1 ماده 146...

1- با عنایت به اینکه به موجب قسمت صدر ماده 53 قانون مالیات‌های مستقیم درآمد مشمول مالیات املاکی که به اجاره واگذار می‌گردد عبارت است از کل مال‌الاجاره، اعم از نقدی و غیر نقدی، پس از کسر بیست و پنج درصد (25%) بابت هزینه‌ها و استهلاکات و تعهدات مالک نسبت به مورد اجاره و نظر به اینکه در این ماده از لحاظ کسر هزینه‌ها و استهلاکات و تعهدات مالک هیچ تفاوتی بین دارنده عین و یا منفعت وجود ندارد، بنابراین در مواردی که صاحبان حقوق موضوع تبصره 2 ماده 59 اصلاحی قانون موصوف نیز حقوق خود را (با رعایت مقررات قانونی مربوط به حقوق مالکین عین محل) به غیر به اجاره واگذار نمایند، درآمد اجاره دریافتی آنان با اتخاذ ملاک از حکم تبصره 7 ماده 53 قانون مذکور پس از کسر مبالغ پرداختی بابت اجاره ملک مورد نظر و طبق مقررات صدر ماده 53 قانون فوق مشمول مالیات خواهد بود.

2- نظر به اینکه اشخاص حقیقی که به فعالیت‌های موضوع ماده 81 قانون مالیات‌های مستقیم اشتغال دارند در خصوص فعالیت‌های مزبور حسب مفاد دستورالعمل شماره 200/5958/ص مورخ 1391/3/23 و قسمت اخیر تبصره یک ماده 146 مکرر قانون مالیات‌های مستقیم اصلاحی مصوب 1394/4/31 در صورتی که تکالیف قانونی خود از جمله تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر را انجام نداده باشند، نیز از معافیت‌ها و مشوق‌های مربوطه برخوردار می‌باشند؛ بنابراین در صورتی که اشخاص فوق نسبت به صادرات محصولات تولیدی خود ناشی از فعالیت‌های مندرج در ماده 81 قانون مذکور اقدام لکن تکالیف مالیاتی خود از جمله تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر را انجام نداده باشند، نیز می‌توانند از معافیت موضوع ماده 81 قانون فوق برخوردار شوند.

3- در صورتی که اشخاص حقیقی و حقوقی که در اجرای مقررات ماده 272 اصلاحی قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1394/4/31 ملزم به ارائه صورت‌های مالی حسابرسی شده توسط سازمان حسابرسی یا مؤسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران موضوع این ماده شده باشند و از ارائه آن در مهلت مقرر خودداری نمایند علاوه بر آنکه درآمد مشمول مالیات آن‌ها طبق مقررات این قانون از طریق رسیدگی تعیین خواهد شد مشمول جریمه‌ای معادل بیست درصد (20%) مالیات متعلق به درآمد مشمول مالیات خواهند بود؛ لذا این جریمه قابل مطالبه از مالیات‌هایی که طبق قانون مالیات‌های مستقیم به صورت نرخ مقطوع (از جمله مالیات نقل و انتقال املاک) محاسبه می‌شود، نخواهد شد.

4- مطابق تبصره 1 ماده 146 مکرر قانون مالیات‌های مستقیم مصوب 1394/4/31 ارائه اظهارنامه مالیاتی، دفاتر و یا اسناد و مدارک موضوع ماده 95 این قانون در موعد مقرر به ترتیبی که سازمان امور مالیاتی کشور اعلام می‌نماید (بجز موارد استثنا شده در این تبصره) شرط برخورداری از نرخ صفر و هرگونه معافیت یا مشوق مالیاتی مندرج در این قانون و سایر قوانین می‌باشد. در این ارتباط با رعایت موارد استثنا شده، در هر یک از موارد زیر (عدم انجام تکالیف) توسط صاحبان مشاغل موضوع ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم حسب مورد و اشخاص حقوقی، امکان برخورداری از نرخ صفر و هرگونه معافیت یا مشوق مالیاتی مندرج در این قانون و سایر قوانین فراهم نخواهد بود:

4-1- مؤدی نسبت به تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر قانونی اقدام ننماید.

4-2- مؤدی (صاحبان مشاغل گروه اول ماده 95 و اشخاص حقوقی) نسبت به ارائه دفاتر قانونی حسب درخواست اداره امور مالیاتی اقدام ننمایند و یا دفاتر ارائه شده کلاً به صورت سفید و نانویس ارائه شده باشد. (طبق جزء 12 بند الف ماده 6 آیین‌نامه اجرایی موضوع ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم، ارائه دفاتر سفید و نانویس در حکم عدم ارائه دفاتر محسوب می‌شود).

4-3- صاحبان مشاغل موضوع ماده 95 قانون مالیات‌های مستقیم و اشخاص حقوقی نسبت به ارائه اسناد و مدارک حسب درخواست اداره امور مالیاتی اقدام ننمایند.

عدم ارائه بخشی از اسناد و مدارک (اعم از اسناد درآمدی یا هزینه‌ای) موجب محرومیت از نرخ صفر و هرگونه معافیت یا مشوق مالیاتی مندرج در این قانون و سایر قوانین در اجرای این تبصره در خصوص درآمدهای ابرازی در اظهارنامه مالیاتی نخواهد بود. همچنین در مورد صاحبان مشاغل نیز عدم ارائه بخشی از اسناد و مدارک موجب محرومیت از معافیت موضوع ماده 101 قانون مالیات‌های مستقیم در اجرای تبصره 1 ماده 146 مکرر قانون فوق نخواهد شد.

5- از آنجایی که تخفیفات فروش حسب مورد به عنوان کاهنده حساب درآمد یا فروش کالا و خدمات محسوب می‌گردد، لذا در صورتی که درآمد مورد نظر با رعایت بند 10 استاندارد حسابداری شماره 3 شناسایی شود، تخفیفات اعمال شده در صورت احراز از طریق بررسی اسناد و مدارک مثبته، دفاتر طرفین یا سایر روش‌ها در حساب مالیاتی مؤدی قابل قبول خواهد بود. همچنین در مواردی که مؤدیان صورتحساب‌های صادره دارای تخفیف ذیل صورتحساب را مطابق استانداردهای حسابداری به صورت خالص در حساب‌ها منعکس می‌نمایند، این موضوع از مصادیق عدم ثبت رویدادهای مالی و پولی قلمداد نمی‌شود.

6- در خصوص موضوع ماده 138 مکرر قانون مالیات‌های مستقیم الحاقی به موجب ماده 30 قانون رفع موانع تولید رقابت‌پذیر و ارتقای نظام مالی کشور مصوب 1394/02/01 مجلس شورای اسلامی که از تاریخ 1394/03/15 لازم‌الاجرا می‌باشد موارد زیر لازم است مدنظر قرار گیرد:

الف - در خصوص اعمال معافیت برای صاحب درآمد:

الف -1- با توجه به مقررات تبصره 1 ماده 146 مکرر قانون مالیات‌های مستقیم حسب مورد انجام تکالیف قانونی مقرر.

الف -2- انعقاد قرارداد در قالب عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار شامل: مضاربه، مشارکت مدنی، مشارکت حقوقی، سرمایه‌گذاری مستقیم و سلف با بنگاه‌های تولیدی {بنگاه‌های تولیدی شامل اشخاص حقوقی و حقیقی دارای مجوز تأسیس یا پروانه بهره‌برداری از مراجع ذی‌ربط و یا پروانه کسب تولیدی از اتحادیه ذی‌ربط حسب مورد می‌باشند}.

الف -3- انعقاد قرارداد و آورده نقدی (ریالی - ارزی) برای تأمین مالی پروژه - طرح و سرمایه در گردش بنگاه‌های تولیدی باشد.

الف -4- حداکثر تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار از پرداخت مالیات معاف خواهند بود. الف -4- معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار از پرداخت مالیات معاف خواهند بود.

الف -5- عدم خروج آورده نقدی به مدت دو سال (بر اساس سال شمسی و از تاریخ واریز وجه به حساب بنگاه تولیدی) از بنگاه تولیدی، در صورت خارج نمودن آورده نقدی قبل از دو سال به میزان خروج آورده نقدی و بر اساس شاخص‌های اعلامی از سوی بانک مرکزی میزان معافیت به ارزش روز خروج محاسبه و مالیات متعلق به مالیات سال خروج آورده اضافه و مطابق مقررات مطالبه و وصول خواهد شد.

الف -6- معافیت مذکور صرف نظر از نوع رابطه اشخاص با بنگاه‌های مزبور در خصوص آورده نقدی کلیه اشخاص اعم از حقیقی (شرکا) و حقوقی (شرکت‌های سرمایه‌گذار) به استثنای تسهیلات پرداختی توسط اشخاص مندرج در بند (18) ماده (148) قانون مالیات‌های مستقیم می‌باشد. الف -6- معافیت مذکور صرف نظر از نوع رابطه اشخاص با بنگاه‌های تولیدی، در خصوص آورده نقدی کلیه اشخاص اعم از حقیقی (شرکا) و حقوقی (شرکت‌های سرمایه‌گذار) می‌باشد و درآمد اشخاصی که آورده نقدی برای تأمین مالی پروژه - طرح و سرمایه در گردش بنگاه‌های تولیدی را در قالب عقود مشارکتی فراهم نمایند معادل حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار از پرداخت مالیات بر درآمد معاف می‌شوند و معافیت مزبور به سایر درآمدهای اشخاص یاد شده تسری نخواهند یافت.

ب - در خصوص هزینه قابل قبول مالیاتی برای پرداخت‌کننده سود:

ب -1- صرفاً برای بنگاه‌های تولیدی

ب -2- پرداخت سود به صورت نقدی، غیر نقدی، پرداخت مابه‌ازا، تهاتر با طلب قبلی به پرداخت‌کننده آورده از دریافت‌کننده آورده یا تهاتر با طلب سایر اشخاص با تأیید پرداخت‌کننده آورده طی دوره مالی مربوطه

ب -3- رعایت مقررات ماده 147 و تبصره‌های آن توسط دریافت‌کننده آورده

ب -4- استفاده از آورده نقدی برای تأمین مالی پروژه - طرح و سرمایه در گردش بنگاه‌های تولیدی

ب -5- انعقاد قرارداد در قالب عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار

ب -6- تا میزان حداقل سود مورد انتظار عقود مشارکتی مصوب شورای پول و اعتبار به عنوان هزینه قابل قبول پذیرفته می‌شود.

بدیهی است خروج آورده ارتباطی به هزینه مذکور ندارد.

ج - عدم رعایت هر یک از موارد فوق توسط یکی از طرفین قرارداد موجب عدم برخورداری طرف مقابل از مقررات تصریح شده در ماده 138 مکرر فوق نخواهد بود.

7- با توجه به اجرایی شدن مقررات اصلاحیه مورخ 1394/4/31 قانون مالیات‌های مستقیم به خصوص مواد 97 و 106 آن قانون راجع به تعیین درآمد مشمول مالیات اشخاص حقیقی و حقوقی بر مبنای اظهارنامه دریافتی و یا برآوردی بر اساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مؤدیان از طرح جامع مالیاتی و عنایت به اینکه در مواردی که مؤدیان با ابراز زیان در اظهارنامه‌های تسلیمی می‌بایست پرونده و درآمد مشمول مالیات آنان بر اساس شاخص‌ها و معیارهای تعیین شده و یا به طور نمونه انتخاب و برابر مقررات مورد رسیدگی قرار گیرند؛ لذا با ملحوظ نظر داشتن مفاد بند 12 ماده 148 قانون مالیات‌های مستقیم ضمن لغو بخشنامه شماره 1108/48794-30 مورخ 1376/11/16 خاطرنشان می‌سازد زیان ابرازی مؤدیان برابر مقررات مورد رسیدگی و در صورت احراز و تأیید از درآمد مشمول مالیات سال و یا سال‌های بعد مؤدی با ملحوظ نظر داشتن مفاد بند 1 بخشنامه 232/2401/28345 مورخ 1385/7/18 کسر شود؛ لیکن در مواردی که تمام و یا بخشی از زیان مزبور احراز و مورد تأیید اداره امور مالیاتی ذی‌ربط قرار نگیرد و این امر مورد اعتراض مؤدی واقع شود مقتضی است مراتب از طریق مراجع حل اختلاف مالیاتی وفق مقررات مواد 238 و 244 قانون مورد بحث سریعاً حل و فصل شود و رسیدگی به اعتراض مزبور به سال‌های بعد موکول نشود.

بدیهی است در مواردی که اعتراض به زیان تأیید نشده مطرح می‌باشد و نظر به اینکه حسب رأی شماره 30/4/11885 مورخ 1371/10/13 حق تمبر موضوع ماده 103 قانون مالیات‌های مستقیم می‌بایست از مالیات مابه‌الاختلاف محاسبه و مطالبه گردد لذا در این‌گونه موارد حق تمبری متصور نمی‌باشد. لکن در زمان رسیدگی به پرونده مالیاتی وکلا یا کسانی که در محاکم اختصاصی وکالت می‌کنند و همچنین نمایندگان قانونی، درآمد اشخاص مزبور از این محل مدنظر قرار خواهد گرفت.

8- نظر به اینکه برخورداری از نرخ صفر و یا هرگونه معافیت و مشوق مالیاتی حسب مورد با رعایت انجام تکالیف قانونی موضوعه از جمله حقوق مسلم مؤدیان محترم مالیاتی است لذا در مواردی که مؤدی سهواً و یا به دلیل عدم اطلاع از قوانین و مقررات مربوط در اظهارنامه تسلیمی، معافیت و یا مشوق و یا نرخ صفر مالیاتی نسبت به درآمدهای ابرازی خود را ابراز ننموده باشد و همچنین در مواردی که مؤدی به اشتباه برخی از درآمدهای سال مورد رسیدگی خود را که دارای نرخ مقطوع بوده مشمول سایر نرخ‌های مالیاتی غیر مرتبط می‌نماید؛ و نیز در مواردی که مؤدی وفق مقررات بند 12 ماده 148 قانون مالیات‌های مستقیم دارای زیان سنواتی احراز شده توسط اداره امور مالیاتی بوده و آن را از درآمد ابرازی در اظهارنامه مالیاتی تسلیم کسر ننموده، در این‌گونه موارد لازم است حسابرسان و مأموران مالیاتی ذی‌ربط در هنگام حسابرسی مالیاتی و با طرح موضوع در مراجع حل اختلاف مالیاتی حسب مورد نسبت به اعمال نرخ صفر و یا هرگونه معافیت، مشوق، تخفیف، ترجیح و نرخ صحیح مالیاتی مربوط اقدام نمایند.

بدیهی است در خصوص استهلاک زیان سنواتی این امر منوط به ارائه درخواست از طرف مؤدیان می‌باشد. همچنین در صورتی که به واسطه ابراز درآمد و عدم ابراز معافیت یا نرخ صفر یا استفاده از نرخ مالیاتی اشتباه، مالیات بیشتری توسط مؤدی پرداخت شده باشد، اضافه پرداختی مورد نظر فارغ از مفاد تبصره 2 ماده 210 قانون مالیات‌های مستقیم با رعایت ترتیبات قانونی مقرر قابل استرداد خواهد بود.