ابطال نامه شماره 110/1932/د مورخ 1401/1/27 رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی

رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی (ره) به موجب نامه شماره 1932/110/د مورخ 1401/01/27 برخلاف آرای صادره دیوان عدالت اداری و تفسیر ناصحیح از دادنامه شماره 140009970906011307 مورخ 1400/10/15 هیأت تخصصی مالیاتی، پرداخت پاداش ماهیانه یا پاداش تولید را مشمول کسر مالیاتی قلمداد نموده است؛ لذا جهت جلوگیری از تضییع حق کارگران شاغل در منطقه ویژه اقتصادی بندر امام خمینی (ره) ابطال مقرره مورد شکایت را به دلایل ذیل خواستارم:

اولاً، مطابق با نص صریح تبصره 3 ماده 36 قانون کار، پاداش افزایش تولید و سود سالانه از مصادیق بارز مزایای رفاهی است. آنجا که قانون‌گذار در مقام بین مصادیق مزایای رفاهی مقرر داشته که «مزایای رفاهی و انگیزه‌ای از قبیل کمک هزینه مسکن، خواروبار و کمک عائله‌مندی، پاداش افزایش تولید و سود سالانه [جزء مزد ثابت و مزد مبنا محسوب نمی‌شود]»، لذا قطعاً پاداش نیز داخل در مصادیق مزایای رفاهی معاف از مالیات و خارج از شمول مواد 83 و 82 قانون مالیات‌های مستقیم است.

ثانیاً، مطابق با رأی شماره 601 مورخ 1389/12/09 دیوان عدالت اداری، مزایای رفاهی صراحتاً مشمول معافیت مالیاتی هستند. رأی شماره 73 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با موضوع اصلاح رأی شماره 601 مورخ 1389/12/09 در این رأی چنین آمده:

«بر مبنای مواد 3، 82 و 83 قانون مالیات‌های مستقیم اطلاق شخص حقیقی در خدمت شخص حقوقی دیگر اعم از حقیقی و حقوقی شامل کلیه کارکنان اعم از کارکنان بخش دولتی و غیر دولتی (عمومی غیر دولتی و خصوصی) بوده، بنابراین قید کارکنان دولت در سطر چهارم رأی شماره 601 مورخ 1389/12/09 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مبتنی بر سهو قلم بوده و عبارت کارکنان دولت به حقوق‌بگیران اصلاح می‌شود.»

ثالثاً؛ در دادنامه شماره 1956-1957 مورخ 1400/01/16 [1399/12/19] چنین آمده:

«بر اساس دادنامه شماره 601 مورخ 1389/12/09 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری و اصلاحی آن به شماره 73 مورخ 1398/01/27 اعلام شده است که نظر به اینکه مصادیق حقوق و مزایای حقوق و مزایای مشمول کسر مالیات موضوع ماده 82 قانون مالیات‌های مستقیم در ماده 83 همان قانون به عنوان مزایای مربوط به شغل احصا شده است و خدمات و تسهیلات رفاهی که در ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (1380/11/27) مصوب 1384/08/15 مجوز پرداخت دارد، مزایای مربوط به مشاغل بوده و داخل در عناوین حقوق و مزایای مذکور در ماده 83 قانون مالیات‌های مستقیم نیست، بنابراین وجوه پرداختی به حقوق‌بگیران (موضوع رأی اصلاحی) تحت عناوین مهد کودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده 40 قانون موضوعاً از شمول احکام مواد 82 و 83 قانون مالیات‌های مستقیم خارج بوده و نظریه شماره 20100/256 مورخ 1389/10/06 دیوان محاسبات کشور هم در تأیید مراتب است.»

رابعاً؛ معاونت روابط کار وزارت تعاون، کار و رفاه اجتماعی صراحتاً در نامه‌های شماره 71290 مورخ 1400/04/23 و نامه شماره 14694 مورخ 1400/06/07 خطاب به معاونت امور مجلس، حقوقی استان‌های وزارت تعاون، کار و رفاه اجتماعی و خطاب به سازمان امور مالیاتی چنین ذکر شده است:

«کمک هزینه‌های عائله‌مندی، مسکن، خواروبار، بن کارگری، ایاب و ذهاب، مزایای غیر نقدی، پاداش افزایش تولید، سود سالانه، کمک هزینه مهد کودک و نظایر آن‌ها که به لحاظ ماهیتی برای ارتقای رفاه و انگیزش کارگران در وجه ایشان پرداخت می‌شود در زمره مزایای مربوط به شغل نیستند و به موجب دادنامه‌های مذکور از دایره تعریف حقوق و مزایای مربوط به شغل موضوع ماده 83 قانون مالیات‌های مستقیم خارج و کسر مالیات از آن‌ها فاقد مستند و توجیه قانونی است.»

خامساً: در نامه شماره 46611/119926 مورخ 1400/10/05 معاونت حقوقی ریاست‌جمهوری به رئیس سازمان امور مالیاتی، رئیس اتاق ایران و دبیر کمیته حمایت از کسب و کار نیز درج شده است. آنجا که آمده:

«در خصوص شمول مالیات بر درآمد حقوق نسبت به پاداش افزایش تولید و سود سالانه اعلام می‌گردد … پاداش افزایش تولید و سود سالانه، موضوع تبصره 3 ماده 36 قانون کار که طبق ماده 47 همان قانون به منظور ایجاد انگیزه برای تولید بیشتر و کیفیت بهتر و تقلیل ضایعات و افزایش علاقه‌مندی و بالا بردن سطح درآمد کارگران، مطابق آیین‌نامه مصوب وزارت کار و رفاه اجتماعی پرداخت می‌گردد، از شمول مالیات بر درآمد حقوق خارج است.»

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

نامه شماره 1932/110/د مورخ 1401/01/27:

مدیرعامل محترم شرکت پتروسامان‌آوران رازی

بازگشت به نامه شماره 82/PSAR مورخ 1401/01/22 در خصوص شمول یا عدم شمول مالیات حقوق به پرداخت پاداش ماهیانه یا پاداش تولید به اطلاع می‌رساند به استناد بخشنامه شماره 220/230/د مورخ 1401/01/08 معاونت درآمدهای مالیاتی در خصوص مصادیق ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب سال 1384 و با عنایت به رأی 14009970906011207 مورخ 1400/10/15 دیوان عدالت اداری وجوهی که بابت کمک هزینه‌های رفاهی از قبیل کمک هزینه‌های مهد کودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده 40 قانون صدرالذکر به حقوق‌بگیران در حد متعارف و مطابق قانون و مقررات ذی‌ربط و متکی به اسناد و مدارک پرداخت می‌شود از شمول حکم مواد 82 و 83 قانون مالیات‌های مستقیم خارج می‌شود.

بدیهی است مفاد رأی مذکور صرفاً ناظر به کمک‌های رفاهی مطروحه بوده و قابل تسری به سایر حقوق و مزایای پرداختی یا تخصیصی اعم از نقد و غیر نقدی از جمله پاداش ماهیانه یا پاداش تولید نخواهد بود.

رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی (ره)

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 9241/212/س مورخ 1401/05/04 اعلام کرده است که:

1- نامه مورد شکایت در شمول آیین‌نامه‌ها و سایر نظامات و مقررات دولتی و … احصا شده در بند 1 ماده 12 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری تلقی نمی‌شود تا قابلیت رسیدگی در هیأت تخصصی و یا حسب مورد در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری را داشته باشد.

2- بر اساس مفاد آرای شماره 601 مورخ 1389/12/09 و شماره 73 مورخ 1398/01/27 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری: «نظر به اینکه مصادیق حقوق و مزایای مشمول کسر مالیات، موضوع ماده 82 قانون مالیات‌های مستقیم در ماده 83 همان قانون به عنوان مزایای مربوط به شغل احصا شده است و خدمات و تسهیلات رفاهی که در ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت 1380/11/27 مصوب 1384/08/15 مجوز پرداخت دارد، مزایای مربوط به شاغل بوده و داخل در عناوین حقوق و مزایا مذکور در ماده 83 قانون مالیات‌های مستقیم نمی‌باشد، بنابراین وجوه پرداختی به حقوق‌بگیران، تحت عناوین مهد کودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده 30 قانون ماراءالذکر موضوعاً از شمول احکام مواد 82 و 83 قانون مالیات‌های مستقیم خارج بوده …» به موجب بخشنامه شماره 58/99/200 مورخ 1399/08/14 رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری موضوع دادنامه شماره 73 مورخ 1398/01/27 به این شرح اطلاع‌رسانی شده است: «بنابراین وجوهی که بابت مهد کودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و … به عنوان مصادیق ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب 1384/08/15 و یا بر اساس مقررات استخدامی مربوطه در حدود قانون یا متعارف به کلیه کارکنان پرداخت می‌شود با ارائه اسناد و مدارک از شمول حکم مواد 82 و 83 قانون مالیات‌های مستقیم خارج می‌باشد.» همان گونه که ملاحظه می‌گردد، بر اساس بخشنامه مذکور مصادیق مزایای مربوط به شاغل، مطابق مفاد مقررات دادنامه‌های صدرالذکر احصا گردیده است. خاطر نشان می‌گردد مصادیق ماده 40 قانون مزبور که تعیین‌کننده دامنه پرداخت‌های غیر مشمول موضوع دادنامه‌های یاد شده می‌باشد و به صورت سالانه تحت عنوان «کمک رفاهی کارکنان دولت» در فصل ششم از بخش چهارم طبقه‌بندی اقتصادی هزینه‌های دستگاه‌های اجرایی پیش‌بینی می‌گردد، شامل انواع کمک هزینه‌های رفاهی بوده و مواردی همچون پاداش افزایش تولید و … برای کارکنان دولت نیز تحت عنوان کمک هزینه‌های رفاهی پیش‌بینی نشده است. بدیهی است با توجه به اینکه مزایای مربوط به شاغل در ارتباط با بخش غیر دولتی نیز ملهم از مفاد ماده 40 یاد شده می‌باشد، مصادیق آن نیز نمی‌تواند بیش از مصادیق اعلامی در ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت باشد.

3- دادنامه شماره 11207 مورخ 1400/10/15 هیأت تخصصی مالیاتی - بانکی دیوان مذکور، متضمن رأی مبنی بر عدم مغایرت مفاد بخشنامه شماره 58/99/200 مورخ 1399/08/14 با قانون صادر شده که فارغ از موضوع مورد رأی در متن آن کمک هزینه‌های رفاهی به عنوان مصادیق دادنامه شماره 601 مورخ 1389/12/09 و شماره 73 مورخ 1398/01/27 عنوان گردیده است. بر این اساس در بخشنامه شماره 77/1400/200 مورخ 1400/11/23 ضمن ارسال دادنامه مورد اشاره جهت بهره‌برداری با توجه به مفاد رأی دادنامه یاد شده اعلام گردید: «رأی مذکور صرفاً ناظر به کمک هزینه‌های رفاهی بوده و قابل تسری به سایر حقوق و مزایای پرداختی یا تخصیصی اعم از نقدی و غیر نقدی (مستمر و غیر مستمر) نخواهد بود». لازم به ذکر است اخیراً درخواست ابطال پاراگراف آخر بخشنامه شماره 77/100/200 مورخ 1400/11/23 نیز به دیوان عدالت اداری ارائه شد که هیأت تخصصی مالیاتی - بانکی آن دیوان طی دادنامه شماره 10171 مورخ 1401/03/29 عبارت «مفاد رأی مذکور صرفاً ناظر به کمک هزینه‌های رفاهی به شرح فوق (مهد کودک، هزینه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و …) بوده و قابل تسری به سایر موارد نمی‌باشد» را در راستای قوانین و مقررات حاکم و رویه جاری و معمول هیأت عمومی دیوان عدالت اداری دانسته و نسبت به رد شکایت شاکی اقدام نموده است.

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/09/22 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آرا به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

بر اساس بند (ب) تبصره 12 قانون بودجه سال 1401 کل کشور: «کلیه پرداخت‌های مشابه حقوق و دستمزد مانند حق‌التدریس، حق‌الزحمه، ساعتی، حق نظارت و پاداش شوراهای حل اختلاف، هزینه اجتناب‌ناپذیر محسوب می‌شود و مشمول مفاد جزء (5) بند (الف) این تبصره است و باید به صورت ماهانه پرداخت شود» و حکم مقرر در این بند ناظر به مواردی است که بر مبنای قانون مالیات‌های مستقیم مشمول معافیت مالیات حقوق قرار نگرفته و یا تعریف حقوق بر آن‌ها صدق نکند و در حکم کارگزینی نیز آمده باشند و مفاد رأی شماره 140109970906010606 مورخ 1401/08/23 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری نیز مؤید همین امر است و بر همین اساس و با توجه به اینکه در ذیل نامه شماره 1932/110/د مورخ 1401/01/27 رئیس امور مالیاتی بندر امام خمینی (ره) برخلاف مفاد آرای متعدد صادره از هیأت عمومی دیوان عدالت اداری از جمله آرای شماره 601 مورخ 1389/12/09، شماره 1957-1956 مورخ 1399/12/19 و شماره 1185 مورخ 1401/06/29 و در مقام تفسیر رأی شماره 1207 مورخ 1400/10/15 این هیأت پاداش ماهیانه یا پاداش تولید علی‌الاطلاق و بدون توجه به اینکه در زمره هزینه‌های رفاهی و انگیزشی و در حدود متعارف است یا خیر در شمار موارد غیر معاف و مشمول مالیات حقوق قرار گرفته، لذا نامه مذکور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آئین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می‌شود.

حکمت‌علی مظفری
رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری